Den 22. august 2023 blev der i sag nr. 059-2022 Erhvervsstyrelsen
mod
Registreret revisor Bjarne Bastved
afsagt sålydende
Ved skrivelse af 21. november 2022 har Erhvervsstyrelsen i medfør af revisorlovens § 43, stk. 3 indbragt registreret revisor Bjarne Bastved for Revisornævnet.
Erhvervsstyrelsen har oplyst, at indklagede har været godkendt som registreret revisor fra den 11.
september 1974 og har været tilknyttet Revisionsvirksomhed X siden den 9. november 2011.
Indklagede er tidligere anset ved Revisornævnet således:
ved kendelse af 6. december 2019 (sag nr. 006/2019) pålagt bøde på 30.000 kr. Han blev fundet skyldig i overtrædelse af erklæringsbekendtgørelsen ved ikke at have taget forbehold for, at der var foretaget en indregning af en kapitalnedsættelse.
ved kendelse af 3. november 2020 (sag nr. 002/2020) blev indklagede fundet skyldig i
overtrædelse af erklæringsbekendtgørelsen ved ikke at have taget forbehold. Da revisionspåtegning var afgivet forud for Revisornævnets kendelse i sag 006/2019 blev indklagede, med henvisning til principperne i straffelovens § 89, ikke pålagt en tillægsbøde.
Klager har rejst følgende klagepunkter:
a) At revisorlovens § 23, stk. 1, og god revisorskik, jf. § 16, stk. 1 og 2, er overtrådt ved afgivelse af revisionspåtegning på årsregnskabet for 2019 for Virksomhed BB A/S, idet der ikke er dokumentation for, at der med den fornødne professionelle skepsis er udformet og udført revisionshandlinger med henblik på at opnå tilstrækkeligt og egnet revisionsbevis vedrørende anlægsaktiver, varebeholdninger, tilgodehavender fra salg samt omsætning (klagepunkt a).
b) At erklæringsbekendtgørelsens § 6, stk. 1, nr. 1, jf. stk. 2, nr. 1, litra b, og god revisorskik, jf. revisorlovens § 16, stk. 1, er overtrådt ved afgivelse af revisionspåtegning på årsregnskabet for 2019 for Virksomhed BB A/S idet konklusionen ikke er modificeret med forbehold for overtrædelse af årsregnskabslovens (klagepunkt b):
1. § 53, stk. 1, idet beskrivelsen af varebeholdninger er mangelfuld.
2. § 23, stk. 1, da tilgodehavender hos tilknyttede virksomheder er klassificeret som likvide beholdninger. (klagepunkt b).
c) At erklæringsbekendtgørelsens § 5, stk. 7, nr. 2 er overtrådt ved afgivelse af revisionspåtegning på års- og koncernregnskabet for 2019 for Virksomhed CC A/S, da revisor ikke har oplyst om manglende redegørelser i henhold til årsregnskabslovens § 99 a og b, i sin udtalelse om ledelsens beretning i revisionspåtegningen. Desuden er erklæringsbekendtgørelsens § 6, stk. 1, nr. 1, jf. stk. 2, nr. 1, litra b, og god revisorskik, jf. revisorlovens § 16, stk. 1, overtrådt, idet konklusionen ikke er modificeret med forbehold for overtrædelse af årsregnskabslovens:
1. § 53, stk. 2, nr. 1, litra b, da beskrivelsen af anvendt regnskabspraksis vedrørende koncerngoodwill ikke indeholder oplysninger om den fastsatte levetid for aktivet, eller en begrundelse for afskrivningsperioden.
2. § 43, stk. 1 og 2, da koncerngoodwill er indregnet med 37.457 t.kr. for meget i såvel årsregnskabet som koncernregnskabet.
3. § 23, stk. 1, da præsentationen af koncerngoodwill, samt afskrivninger herpå er klassificeret i strid med års- og koncernregnskabet.
4. § 88, stk. 1 og 126, stk. 1, nr. 5, da der ikke er medtaget anlægsnoter i års- og koncernregnskabet.
5. § 81, § 96, stk. 1 og 126, stk. 1, nr. 1, da der mangler oplysning om nettoomsætning samt segmentoplysninger.
6. § 96, stk. 2 og § 126, stk. 1, nr. 2, da der mangler noteoplysninger om revisionshonorar i års- og koncernregnskabet.
7. § 126, stk. 1, nr. 8, jf. § 92, da oplysninger om gæld, der forfalder efter 5 år, ikke svarer til faktiske forhold.
(klagepunkt c)
d) At erklæringsbekendtgørelsens § 9, stk. 1, nr. 6, jf. § 7, stk. 2, er overtrådt ved afgivelse af erklæring om udvidet gennemgang på årsregnskabet for 2019 for Virksomhed DD ApS , idet der mangler oplysninger om, at ledelsen kan ifalde ansvar for overtrædelse af den for virksomheden fastsatte selskabsretlige lovgivning (klagepunkt d).
e) At revisorlovens § 23, stk. 1, og god revisorskik, jf. § 16, stk. 1 og 2, er overtrådt ved afgivelse af erklæring om udvidet gennemgang på årsregnskabet for 2019 Virksomhed DD ApS , idet der ikke er dokumentation for, at revisor har udvist professionel skepsis i forbindelse med planlægningen og udførelsen af gennemgangshandlinger, og at revisor har opnået tilstrækkeligt og egnet bevis for væsentlige områder i årsregnskabet, herunder vedrørende grunde og bygninger, udskudt skatteaktiv samt going concern (klagepunkt e).
f) At erklæringsbekendtgørelsens § 10, stk. 1, jf. § 6, stk. 1, nr. 2, jf. stk. 2, nr. 1, litra b, er overtrådt ved afgivelse af erklæring og udvidet gennemgang på årsregnskabet for 2019 for Virksomhed DD ApS , idet konklusionen skulle have været modificeret med forbehold for overtrædelse af årsregnskabslovens:
1. § 23, stk. 1, da tilgodehavende hos kapitalejeren er modregnet i regnskabsposten gæld til tilknyttede virksomheder.
2. § 73, stk. 1, da årsregnskabet ikke indeholder noteoplysninger om tilgodehavende hos kapitalejeren.
3. § 43, stk. 1 og 2, da der ikke er foretaget afskrivninger på selskabets ejendomme.
(klagepunkt f)
g) At revisorlovens § 23, stk. 1, og god revisorskik, jf. § 16, stk. 1 og 2, er overtrådt ved afgivelse af erklæring om udvidet gennemgang på årsregnskabet for 2018/19 for Virksomhed EE ApS, idet der ikke er dokumentation for, at revisor har udvist professionel skepsis i forbindelse med planlægningen og udførelsen af gennemgangshandlinger, og idet der ikke er dokumentation for, at revisor har opnået tilstrækkeligt og egnet bevis for væsentlige områder i årsregnskabet, herunder vedrørende grunde og bygninger, going concern samt udskudt skatteaktiv (klagepunkt g).
h) At erklæringsbekendtgørelsens § 10, stk. 1, jf. § 6, stk. 1, nr. 1, jf. stk. 2, nr. 1, litra b, er overtrådt ved afgivelse af erklæring om udvidet gennemgang på årsregnskabet for 2018/19 for Virksomhed EE ApS, idet konklusionen skulle have været modificeret med forbehold for overtrædelse af årsregnskabslovens:
1. § 53, stk. 1, da afsnit om anvendt regnskabspraksis ikke redegør for anlægsaktiver under opførelse.
2. § 23, stk. 1, da aktiver under opførelse er klassificeret som grunde og bygninger.
3. § 64, stk. 1, da der mangler noteoplysninger om, at der påhviler selskabet en væsentlig tilbagebetalingsforpligtigelse med hensyn til byggemoms.
4. § 67 a, da der mangler oplysninger om særlige poster, der er væsentlige for regnskabsbruger.
5. § 13, stk. 1, nr. 6, da forrentning af selskabets langfristede gældsforpligtigelser ikke indgår i årsregnskabet.
(klagepunkt h)
i) At erklæringsbekendtgørelsens § 9, stk. 4, jf. bilag 1, Erhvervsstyrelsens erklæringsstandard for små virksomheder, afsnit 34, fjerde punkt, er overtrådt ved afgivelse af erklæring om udvidet gennemgang på årsregnskaberne for 2018/19 for Virksomhed EE ApS og for 2019 for Virksomhed DD ApS , idet revisor ikke har udført påkrævede supplerende handlinger, herunder mangler dokumentation for kontrol af, at der er indberettet korrekt moms på grundlag af bogføringen, samt af personbogen i begge sager, ligesom der vedrørende Virksomhed EE ApS desuden ikke er indhentet oplysninger fra selskabets advokatforbindelse eller dokumenteret en begrundelse for, at disse ikke er indhentet (klagepunkt i).
j) At revisorlovens § 23, stk. 1, og god revisorskik, jf. § 16, stk. 1, er overtrådt ved afgivelse af erklæring dateret den 21. februar 2022 vedrørende tilbagebetaling af ulovligt udlån ydet af Virksomhed FF til selskabets ledelse og kapitalejer ifølge årsrapporten for 2020 for Virksomhed FF ApS, idet revisor på baggrund af de foreliggende oplysninger ikke kunne konkludere, at lånet var tilbagebetalt inklusiv lovpligtige renter, og at der ikke længere var ydet et lån i strid med selskabsloven, hvorfor konklusionen i henhold til erklæringsbekendtgørelsens § 18, stk. 1, 1. pkt., skulle have været modificeret (klagepunkt j).
Indklagede har den 27. marts 2020 afgivet revisorpåtegning uden modifikation af konklusionen og fremhævelse af forhold på årsrapporten for Virksomhed BB A/S for regnskabsåret 2019.
Det fremgår af årsrapporten, at årets resultat var 8.411.026 kr., balancesummen var 201.476.955 kr., herunder egenkapital med 163.254.020 kr. Det fremgår videre af årsrapporten at, materielle anlægsaktiver var 151.380.568 kr. svarende til 75 % af balancesummen. Heraf udgjorde
Produktionsanlæg og maskiner 150.586.534 kr. og Andre anlæg, driftsmateriel og inventar udgjorde
794.034 kr. Dertil fremgår det, at varebeholdninger (Varer under fremstilling) udgjorde 16.185.262
kr.svarende til 8 % af balancesummen. I årsrappolien udgjorde tilgodehavender frasalg og tjenesteydelser 13.456.647 kr. svarende til 7 % af balancesummen.
Erhvervsstyrelsen har oplyst, at det fremgår af specifikationshæftet, at omsætningen i 2019 udgjorde 90.830 t.kr.
.Årsregnskabets note 9 indeholder følgende oplysninger vedrørende likvide beholdninger:
9. Likvide beholdninger
Kassebeholdning 452 452
Likvid me ll emregn ing
3.672 752.187
12.480 0
11.181 2.100
|
0 |
58.947 |
Af beskrivelsen af anvendt regnskabspraksis i årsrapporten fremgår det, at årsregnskabet er aflagt efterårsregnskabslovens bestemmelser for mellemstore virksomheder i regnskabsklasse C. Ved.rørende varebeholdninger fremgår følgende beskrivelse af anvendt regnskabspraksis:
11 ••• Kostpris for handelsvarer samt råvarer og hjælpematerialeropgøres som anskaffelsespris med tillæg afhjemtagelsesomkostninger..."
Det fremgår i af ledelsesberetningen, at:
11 ••• Virksomhed BB AIS er en videnbaseret strategisk outsourcing partner med speciale indenfor højteknologisk og kompleks produktion, med en række kernekompetencer, som primært er baseret på konstruktion, proces, Innovation og for forædling af aluminium.
Virksomhed BB AIS fremstiller totalløsningerog enkelt komponenter, der omfatter design, konstruktion, produkt. Og produktionsmodning, herunder udvikling af produktionsmetoder, produktion, montage og kvalitetssikringaf kundespecificerede produkter. Virksomhed BB AIS dækker således alle faser fra Ide til prototype, produktion ogfærdige leverancer ... "
Af Virksomhed BB AIS' anlægskaliotek pr. 31. december 2019 fremgik følgende:
31. december 2019
Anlægskartotek
Procesbetin- Værldoj og Ønige Finansiel
get udstJ1' maskintilb. anlægsaI..-tiYei-Automobiler leasing IALT
|
2 8100+ 205.100 212.100 |
220.010 |
221.200 |
220.116 |
|
|
|
60.869.613 |
91.356.495 |
115286.525 |
139.377 |
3.035208 |
270.687.217 |
|
0 |
6.666.018 |
17.367.442 |
0 |
0 |
24.033.460 |
|
0 |
0 |
-2.445.536 |
0 |
0 |
-2.445.536 |
|
60.869.613 |
98.022.513 |
130.208.431 |
139.377 |
3.035.208 |
292.275.142 |
|
|
208.500 |
220.015 |
221.400 |
|
|
|
13.101.066 |
59.840.622 |
57.089.836 |
48.782 |
1.879.662 |
131.959.968 |
|
0 |
5.141.703 |
5.848.343 |
27.875 |
361.512 |
11.379.433 |
|
0 |
0 |
-2.445.536 |
0 |
0 |
-2.445.536 |
|
13.101.066 |
64.982.325 |
60.492.643 |
76.657 |
2.241.174 |
140.893.865 |
|
47.768.547 |
33.040.188 |
69.715.788 |
62.720 |
794.034 |
151.381.277 |
Anskaffesessummer kontonr.
Anskaffelsessum pr. 01-jan-19
Periodens tilgange
Periodens afgange
Anskaffelsessum pr. 31-dec-19
Ak1.'1lmulerede afskrivninger kontonr.
Afskrivninger pr. 01-jan-19 Periodens afskri"ninger Tilbageførte afskrivninger
Afskdvninger pr. 31-dec-19
BOGFORT V..-IJU>I 31-dec-19
|
|
|
|
|
|
|
|
|
|
Bogfurt værdi pr. |
01-jan-19 |
47.768.547 |
31515.873 |
58.196.689 |
90.595 |
1.155.546 |
138.727.249 |
Af kvalitetskontrollantens bemærkninger til Bilag 3, Arbejdsprogram til gennemgang af en konkret revisionsopgave fremgår følgende af den samlede vurdering af sagen:
"... Overordnet set er det min vurdering, at der er væsentligefejl og mangler i selskabets årsrapport. Disse fejl og mangler er ikke afspejlet i revisors erklæring, der er uden modifikationer m.v. Det er endvidere min vurdering, at der er risiko for, at væsentlige regnskabsposter (nettoomsætning, materielle anlægsaktiver,
varebeholdninger og tilgodehavender fra salg) beløbsmæssigt ikke er retvisende, men kontrollanten kan ikke afgøre dette med sikkerhed, da den fremlagte sagsdokumentation er meget sparsom eller vanskeligt tilgængelig og svær atfå etoverblik over og ikke efterlever god revisionsskik i relation til en klasse C-virksomhed... "
Videre fremgår det af Bilag 3, Arbejdsprogram til gennemgang af en konkret revisionsopgave, at det af revisor valgte væsentlighedsniveau er 2.600.000 kr.
Kontrollanten har i afsnit A, vedrørende "Planlægning af revisionsopgaven" svaret "nej" til spørgsmål 105,5 om, hvorvidt der er tilstrækkelig risikovurderingshandlinger til identifikation og vurdering af risici for væsentlig fejlinformation ved regnskabsmæssige skøn, samt dokumenteret tilstrækkeligt kendskab til virksomhedens proces ved fastlæggelse af skøn samt udfaldet af regnskabsmæssige skøn i tidligere regnskabsår. Han har he1til bemærket følgende:
"... Der nævnes kun "Værdiansættelse af lagerværdi, hvor der foretages skøn på råvarepris."Der savnes bl.a. værdiansættelse af anlægsaktiver, varebeholdninger generelt og tilgodehavender fra salg..."
Kontrollanten har i afsnit A, vedrørende ”Planlægning af revisionsopgaven” svaret ”nej” til spørgsmål 106 om, hvorvidt indklagede har dokumenteret, hvad der kan gå galt på revisionsmålsniveau, herunder taget stilling til, hvorvidt regnskabsmæssige skøn medfører høj skønsmæssig usikkerhed og betydelige risici, samt taget stilling til, hvorvidt virksomhedens ledelse har valgt den regnskabspraksis, der bedst afspejler et retvisende billede.
Kontrollanten har i afsnit C ”Erklæringsemnet” vedrørende spørgsmål 308,1 og 308,2 om, hvorvidt der er væsentlige mangler i beskrivelsen af anvendt regnskabspraksis og væsentlige klassifikations- eller præsentationsfejl bemærket følgende:
”… Restværdi af Produktionsanlæg og maskiner er fejlagtigt anført til tkr. 150.587, hvilket svarer til bogført værdi 31.12.2019. For Varebeholdninger er kun anført princip for værdiansættelse af handelsvarer og råvarer, d.v.s. der mangler for varer under fremstilling – og beskrivelsen er generelt ikke udførlig nok - f.eks. intet om nedskrivning til nettorealisationsværdi. […]
Varebeholdninger oplyses i balancen udelukkende som Varer under fremstilling, men selskabet ejer også råvarer m.v. Likvide beholdninger tkr. 18.395 indeholder fejalgtigt et tilgodehavende tkr. 18.368 i et søsterselskab, der korrekt bør klassificeres som et tilgodehavende hos tilknyttede virksomheder…”
Indklagede har ved bemærkninger til kvalitetskontrollantens Bilag 3 svaret følgende til ovenstående:
”… Der er i meget lille omfang tale om handelsvarer (alene profiler som gennemfaktureres til given kunde).
Mht formuleringen i regnskabspraksis kan det diskuteres, men som det fremgår ovenfor er alle indkøbte profiler (uanset om der i få tilfælde er tale om gennemfakturering til kundens egen in-house produktion fx virksomhed GG A/S) optaget som varer købt til kostpris med tillæg af hjælpematerialer og hjemtagelsesomkostninger, men hele lageret, uanset om der er påbegyndt bearbejdning på profiler er under fremstilling.
Da virksomheden ikke sælger elastikker i metermål er der ikke grundlag for at vurdere nedskrivning til realisationsværdi, da alle profiler/støbte emner er indkøbt til den enkelte ordre og medtaget til kostpris i kalkulationen for den enkelte ordre. (kunne måske beskrives anderledes i regnskabsprincipper). […]
Virksomheden fremstiller ikke selv profiler og støbte emner, der alle indkøbes fra profilværker og virksomheder der fremstiller extruderede profiler i lange længder (6 meter) og støbte emner (udgør en meget lille del af produktionen).
[…]
Likvide midler – som på baggrund med aftale med [pengeinstitut 1] – er placeret som udlån hos søsterselskabet Virksomhed HH ApS og trækkes løbende til betaling af omkostninger m.v. betragtes som likvid konto i bogholderiet.
Der føres 2 konti i bogholderiet – en konto for mellemregninger og en konto for likvide placeringer i søsterselskabet Virksomhed HH ApS, hvor der indsættes og hæves beløb løbende (opretter for at reducere negative renter i Virksomhed BB A/S…”
Kontrollanten har i afsnit D ”Omsætning/indregning af indtægter” svaret ”nej” til spørgsmål 402, 403 og 406 om, hvorvidt der er sammenhæng mellem beskrivelsen i planlægningen og udførte arbejdshandlinger, om der er udformet og udført passende handlinger, samt om der er opnået tilstrækkeligt og egnet revisionsbevis. Han har hertil bemærket følgende:
”… Det er ikke muligt ud fra den sparsomme dokumentation at forstå revisionsstrategien på området. Der synes primært at være testet bogført omsætning i forhold til 25 salgsfakturaer. I forhold til andre handlinger er blot anført ”OK”…”
Kontrollanten har i afsnit D ”Omsætning/indregning af indtægter” svaret ”nej” til spørgsmål 408, 403 og 406 om, hvilken betydning indklagedes manglende planlagte og udførte revisionshandlinger har. Han har hertil bemærket følgende:
”… Der savnes revisionsbevis for at bogført omsætning er et retvisende udtryk for årets aktivitet…”
Indklagede har ved bemærkninger til kvalitetskontrollantens Bilag 3 svaret følgende til ovenstående:
”… I forbindelse med årsrevisionen er stikprøvevis udtaget 25 salgsfakturaer (fra vugge til grav).
Sammen med kvartalsvise afstemninger af en række (væsentlige) debitorkontoudtog med efterfølgende indbetalinger, har vi ikke vurderet der har været grund til yderligere revisionshandlinger, da de gennemgåede salgsfakturaer på enkeltkunder med efterfølgende opfølgning på indbetalinger, uden der har været konstateret væsentlige afvigelser (afventning af kreditnota el.lign.), vurderes at være tilstrækkelig revisionsbevis. Dog skimmes salgskonti i fakturanummerorden igennem i internt arkiv af salgsfakturaer i nummerorden, da fakturagrundlaget bliver registreret på en række salgskonti, som refererer sig til de lande som virksomheden handler med…”
Kontrollanten har i afsnit H, vedrørende ”Materielle anlægsaktiver” svaret ”nej” til spørgsmål 810 om, hvorvidt indklagede, baseret på de udformede og udførte handlinger, har opnået tilstrækkeligt og egnet revisionsbevis. Hertil har han skrevet følgende:
”… Det oplyses, at tilstedeværelse er kontrolleret, men det kan ikke ses hvilke aktiver der er kontrolleret. Der er ingen dokumentation for overvejelser og drøftelser om regnskabsmæssige skøn – primært aktivernes levetid. Der savnes bl.a. dokumentation for revisors stillingtagen til og revision af ”procesbetinget udstyr” [værdi], der nævnes som et særligt fokusområde for revisor og som er egenudviklet og derfor har høj risiko…”
Indklagede har ved bemærkninger til kvalitetskontrollantens Bilag 3 blandt andet svaret følgende til ovenstående:
”… Værdiansættelse af anlægsaktiver – baseret på anlægskartotek, der løbende ajourføres kvartalsvis – og vedhæftes kopi af købsfakturaer (som vi løbende gennemgår og påser tilstedeværelsen af det enkelte nyindkøbte aktiv. Der udføres således ikke et skøn af værdiansættelsen, men refererer sig alene til de enkelte driftsmidler kostpris og løbende afskrivninger. Det skal i den forbindelse understreges, at virksomheden løbende udskifter driftsmidler og der ikke – ved salg ifm nyindkøb eller direkte salg – har været tab på det enkelte aktiv, men tværtimod avancer. […]
Tilgang af produktionsudstyr – jfr. ovenfor - revideres kvartalsvis og vedhæftes med underliggende købsbilag (se Bilag H) og sammenholdes til bogføringen i Tilgang driftsmidler/Afgang driftsmidler i Finansbogholderiet og bankudtog.
[…]
Som beskrevet ovenfor er levetiden på produktionsudstyr lang (ofte mere end 10 år, medmindre udstyret udskiftes med nyere anlæg med større kapacitet, hvor indbytningsprisen –iht anlægskartoteket – ikke ses at have medført tab. Regnskabsmæssige skøn vurderer jeg derfor ikke som relevant, medmindre virksomheden opskrev værdierne, fx på grundlag af tilføjelse af interne fixturer udført i egen udviklingsafdeling – som registreres som Procesbetinget udstyr.
Procesbetinget udstyr (beskrivelse vedhæftes særskilt i Bilag I), hvor differencen af værdiansættelse primo/ulitmo bogføres som afskrivninger. Der er derfor reelt foretaget afskrivninger på Procesbetinget udstyr.
Da der er tale om specialfremstillet værktøjer til udvikling af indkøbt produktionsudstyr og fixturer (som i princippet er grundlaget for virksomhedens produktionsgrundlag og kernen og forudsætningen for at kunne udføre produktionen for kunderne) har procesbetinget udstyr værdi i det omfang, værktøjerne anvendes i produktionen. […]
Restværdi af produktionsanlæg er vurderet til den bogførte værdi, ud fra dels der ikke iht anlægskartoteket har været tab ift kostpris/nedskrevet værdi på enkeltanlæg gennem tiden og dels at produktionsapparatet er belagt på de enkelte produktionsanlæg i mere end 20 år. […]
Da produktionsanlæggene i væsentlig omfang består af CNC-anlæg med robotstyring, tilpasset med enkeltværktøjer (læs procesbetinget udstyr), ofte på grundlag af langvarige produktionsaftaler med større virksomheder (der indgås som hovedregel ikke aftaler omkring produktioner, medmindre ledelsen vurderer at emnerne har en længere levetid på minimum 5 år), vil maskinforhandler ikke være i stand til at fastsætte restværdien, medmindre der følger en konkret ordre med anlægget (ofte specialtilpasset virksomheden)…”
Indklagede har i ovenstående bemærkninger henvist til ”bilag I – Kopi af ATC UDSTYRS 31 dec 19”. Heraf fremgår følgende:
Kontrollanten har i afsnit I, vedrørende ”Områder der indeholder regnskabsmæssige skøn”, vedrørende varebeholdninger, svaret ”ja” til spørgsmål 903 om, hvorvidt der er sammenhæng mellem beskrivelsen i planlægningen og udførte arbejdshandlinger. Han har hertil svaret følgende:
”… Det er dog ikke muligt ud fra den foreliggende dokumentation at få overblik over dybde og omfang af den udførte kontrol primært af værdiansættelse. Der synes primært at være foretaget kontrol af kostpriser til købsfakturaer. Der nævnes intet om indregning af indirekte omkostninger. Lagerkontrol er foretaget 20.1.2020, men der nævnes intet om hvorledes dette er sammenholdt/afstemt med lager pr. 31.12.2019…”
Kontrollanten har i afsnit I ”Områder der indeholder regnskabsmæssige skøn”, vedrørende varebeholdninger, svaret ”nej” til spørgsmål 907 om, hvorvidt under hensyntagen til arten af regnskabsmæssige skøn har taget stilling til, hvordan ledelsen har udøvet de regnskabsmæssige skøn, og de data, som ledelsens skøn er baseret på, herunder om den anvendte målemetode er passende efter omstændighederne, om metoden for udøvelse af skøn har været konsistent, og om de forudsætninger som ledelsen har anvendt er rimelige mv, og om det er dokumenteret, at revisor ved gennemgangen har udfordret ledelsens fastsatte skøn med fornøden professionel skepsis. Han har hertil svaret følgende:
”… Der er ingen dokumenteret overvejelse af regnskabsmæssige skøn knyttet til regnskabsposten. Den foreliggende forklaring og dokumentation i arbejdspapirerne er meget sparsom. Dokumentationen synes primært at bestå af en lagerliste med en del håndskrevne notater og checkmærker uden forklaring eller konklusion…”
Kontrollanten har i afsnit I ”Områder der indeholder regnskabsmæssige skøn”, vedrørende varebeholdninger, svaret ”nej” til spørgsmål 910 om, hvorvidt indklagede, baseret på de udformede og udførte handlinger, har opnået tilstrækkeligt og egnet revisionsbevis. Han har hertil svaret følgende:
”… Det er min vurdering – ud fra den sparsomme dokumentation for udførte handlinger – at revisor ikke har indhentet det fornødne revisionsbevis…”
Af ”sammenfattende memo” fremgår blandt andet følgende:
”… Værdiansættelse af lagerværdi, hvor der foretages skøn på råvare kostpris – ultimo 2019 på [værdi ] …”
Indklagede har ved bemærkninger til kvalitetskontrollantens Bilag 3 blandt andet kommenteret følgende vedrørende varebeholdninger:
”… Revision af varelager forestås af 2 medarbejdere, som gennemgår lagerlisterne med den lageransvarlige (på de udleverede lagerlister noteret et tjek) som stikprøver.
[…]
Værdiansættelse på varelager er baseret på virksomhedens lagersystem, som korrigeres ifm den fysiske optælling 2 gange årligt (30.3 og 31.12).
Varelageret består af dels råvarelager og dels halvfabrikata. Virksomheden er spånbearbejdende og indkøber alene extruderede og støbte emner på grundlag af konkret ordre, der refererer sig til et varenummer, der alene er gældende for den enkelte kunde. Der indkøbes således ikke råvarer (læs extruderede og støbte emner), der ikke indgår i konkret ordre (virksomhedens art er således ikke baseret på at der indkøbes aluminium i metermål) og i tilpassede profiler fra alu-værker.
[…]
Lagerkontrollen er udført den 20.1.2020 - som tidligere anført pga særlige omstændigheder – og den fysiske kontrol er foretaget sammen med den lageransvarlige og tilgang/afgang på lageret er indregnet i lageropgørelsen foretaget af virksomheden internt op til den 20.1.2020, hvilket vi ikke har haft grundlag for at tilsidesætte. […]
Nedskrivninger foretages i princippet løbende ved fejlproduktion af enkeltemner, som registreres i Brokkasse og rapporteres og derfor ikke indgår i lagerværdien på noget tidspunkt.
Det er således min vurdering, at det ikke vil give mening at vurdere nedskrivninger ift kostpriser, da disse er indregnet i salgspris pr. produktionsemne (incl.
kassationsprocent), hvor såvel kostpris og salgspris er fastlagt for hver enkelt ordre…”
Kontrollanten har i afsnit J ”Tilgodehavender fra salg” svaret ”nej” til spørgsmål 1.007 om, hvorvidt indklagede, under hensyntagen til arten af regnskabsmæssige skøn har taget stilling til, hvordan ledelsen har udøvet de regnskabsmæssige skøn, og de data, som ledelsens skøn er baseret på, herunder om den anvendte målemetode er passende efter omstændighederne, om metoden for udøvelse af skøn har været konsistent, og om de forudsætninger, som ledelsen har anvendt, er rimelige mv, og om det er dokumenteret, at indklagede ved gennemgangen har udfordret ledelsens fastsatte skøn med fornøden professionel skepsis. Han har hertil svaret følgende:
”… Revisor skriver at debitorrisiko i al væsentlighed er afdækket ved forsikring. Der savnes dog entydig og lettere tilgængelig dokumentation for revisionsmæssig kontrol af dette…”
Kontrollanten har i afsnit J ”Tilgodehavender fra salg” svaret ”nej” til spørgsmål 1.009 om, hvorvidt baseret på de udformede og udførte handlinger, har opnået tilstrækkeligt og egnet Revisionsbevis. Han har hertil bemærket følgende:
”… Revisor planlagde at udsende saldomeddelelser til debitorer. Denne handling er på basis af den modtagne dokumentation ikke gennemført/afsluttet. Jeg kan ikke på baggrund af dokumentationen vurdere om der er foretaget tilstrækkelig kontrol af tabsrisiko i relation til forsikringsdækning og aldersfordeling af debitorer. Der savnes en kobling mellem revisionsprogram og udførte handlinger/dokumentation med referencer. Der savnes et dokument der opsummerer resultat af saldomeddelelser. Jeg har modtaget kopi af nogle saldomeddelelser/svar/forsikringspolicer, men det kan ikke uden et meget stort tidsforbrug afgøres om de er udført tilstrækkelig revision…”
Indklagede har ved bemærkninger til kvalitetskontrollantens Bilag 3 blandt andet kommenteret følgende vedrørende tilgodehavender fra salg:
”… Værdiansættelse af tilgodehavender revideres tilsvarende kontinuerligt kvartalsvis, hvor der dels gennemgås kontoudtog for enkeltdebitorer fra seneste kvartalssaldo og efterfølgende indbetalinger og dels gennemgås om den enkelte debitor er omfattet af forsikringsdækning. […]
Gennemgangen af samtlige debitorer i relation til forsikringsdækning og gennemgang af kvartalssaldi på enkeltkunder ifm revisionen af det efterfølgende kvartal vurderer jeg til – sammen med stikprøvevis kontrol af enkeltfakturaer - at være tilstrækkelig revisionsbevis.
Ud fra kundens betalinger i efterfølgende 3-måneders periode (bortset fra enkelte acontobetalinger som fx Virksomhed II ApS og flere mindre kunder), anses revisionsbeviset for tilstrækkeligt. Det bemærkes at tidligere ikke indfriede forfaldne saldi på ikke-forsikrede kunder, efterfølgende er indbetalt og der er ikke noteret tab de seneste 10 år.
[…]
Der vedhæftes kopi af debitorforsikringspolicer (se ovenfor) som gennemgås kvartalsvis og har ikke givet anledning til bemærkningen mhp nedskrivninger. […]
Der er enkeltkunder (bl.a. Virksomhed II ApS og flere) som det ikke – pga kreditrating – er mulig at forsikre, men dels er beløbene relativ beskedne ift den samlede debitormasse og dels har kunden – igennem en lang årrække betalt udeståendet.
Ledelsen er blevet forespurgt i hver revisionsprotokollat kvartalsvis om deres bemærkninger, som ikke har givet anledning til at foretage yderligere test
[…]
Der er udsendt saldomeddelelser som beskrevet.
Dels er det påset at de enkelte debitorer omfattet af saldomeddelser (og øvrige) er forsikret – jfr. forsikringspolicer og dels at der i den efterfølgende kvartalsrevision er påset indbetalinger som beskrevet ovenfor.
De kunder, som ikke har besvaret saldomeddelser, er testet ifm efterfølgende indbetalinger i de 2 første kvartaler efter regnskabsårets udløb (enkeltkunder – store – har 180 dages kredit)…”
Vedrørende selskabet Virksomhed CC A/S, CVR-nr.: xx xx xx xx (Revision):
Indklagede har den 27. marts 2020 afgivet revisorpåtegning uden modifikation af konklusionen eller fremhævelse af forhold på års- og koncernregnskabet Virksomhed CC A/S for regnskabsåret 2019.
Det fremgår af års- og koncernregnskabet, at årets resultat efter skat var 3.974.921 kr., balancesummen i koncernregnskabet var 275.713.700 kr. og i årsregnskabet var balancesummen i moderselskabet 215.802.577 kr., herunder egenkapital med 139.714.069 kr. Det fremgår videre af årsrapporten at, immaterielle anlægsaktiver, som består af goodwill, udgjorde 40.578.669 kr., svarende til 15 % af balancesummen.
Af beskrivelsen af anvendt regnskabspraksis i års- og koncernregnskabet fremgår det, at årsregnskabet er aflagt efter årsregnskabslovens bestemmelser for store virksomheder i regnskabsklasse C.
Følgende fremgår blandt andet af anvendt regnskabspraksis:
[…]
[…]
[…]
Af årsregnskabets note 13 fremgår følgende:
Årsregnskabets note 9 indeholder følgende oplysninger vedrørende langfristede gældsforpligtelser:
Det fremgår i af ledelsesberetningen, at:
”… Redegørelse for samfundsansvar
Selskabet har ikke formuleret politikker for samfundsansvar
Koncernen har ikke formuleret politikker for det underrepræsenterede køn…”
Af årsregnskabet for 2012 for Virksomhed CC A/S fremgår det, at indklagede afgav revisionspåtegning den 15. februar 2013 uden forbehold eller supplerende oplysninger. Dertil fremgik det, at immaterielle anlægsaktiver indgik således:
Og at anvendt regnskabspraksis i årsregnskabet for 2012 fremgik følgende vedrørende immaterielle anlægsaktiver:
Af årsregnskabet for 2013 for Virksomhed CC A/S fremgår det, at indklagede afgav revisionspåtegning den 18. februar 2014 uden forbehold eller supplerende oplysninger. Dertil fremgik det, at immaterielle anlægsaktiver indgik således:
Og at anvendt regnskabspraksis i årsregnskabet for 2013 fremgik følgende vedrørende immaterielle anlægsaktiver:
Af kvalitetskontrollantens bemærkninger til Bilag 3, Arbejdsprogram til gennemgang af en konkret revisionsopgave fremgår følgende af den samlede vurdering af sagen:
”… Gennemgangen har afdækket et større antal fejl og mangler i relation til Årsregnskabsloven, der samlet set burde have medført en modifikation af revisors erklæring. Fejlene vedrører anvendt regnskabspraksis, noterne og klassifikation af regnskabsposter m.v.. Den revisionsmæssige dokumentation er sparsom og det er generelt vanskeligt at vurdere om det indhentede revisionsbevis er tilstrækkeligt…”
Videre fremgår det af Bilag 3, Arbejdsprogram til gennemgang af en konkret revisionsopgave, at det af revisor valgte væsentlighedsniveau er 3.705.152.kr.
Kontrollanten har i afsnit C ”Erklæringsemnet” vedrørende spørgsmål 307 om, hvorvidt der ved gennemlæsning af regnskabet er afdækket væsentlige overtrædelse af den anvendte regnskabsmæssige begrebsrammet bemærket følgende:
”… Der henvises til Sag 3 vedrørende datterselskabet, hvor der nævnes diverse fejl og mangler, der også er relevante for koncernregnskabet. Med tillæg af de i 308 nedenfor nævnte forhold er der samlet set tale om væsentlig overtrædelse…”
Kontrollanten har i afsnit C ”Erklæringsemnet” vedrørende spørgsmål 308,3 og 308,4 om, hvorvidt der er væsentlige manglende noteoplysninger og andre overtrædelser af den regnskabsmæssige begrebsramme bemærket følgende:
”… Der savnes anlægsnote i koncernregnskabet iht §88…”
Kontrollanten har i afsnit E ”Langfristet gæld” svaret ”ja” til spørgsmål 510, hvor fremgår kontrollantens vurdering af, manglerne i revisors planlagte og udførte handlinger og betydningerne af disse. Han har hertil bemærket følgende:
”… Det fremgår af den modtagne dokumentation, at der er tale om et kortfristet lån med årlig genforhandling. Det kan ikke afgøres helt sikkert på det oplyste gru ndlag, men jeg vurderer at lånet skulle klassificeres som kortfristet, da det er til genforhandling 30.4.2020. Det er en fejl at revisor ikke behandler dette tydeligt i dokumentationen, da det har stor relevans i relation til going concern og regnskabsbrugers vurdering af selskabet. Note 9 om langfristet gæld er forkert, da det her anføres at denne gæld forfalder efter 5 år. Revisor burde have haft/dokumenteret større fokus på denne regnskabspost…”
Kontrollanten har i afsnit H, vedrørende ”Materielle anlægsaktiver” svaret ”ja” til spørgsmål 803 om, hvorvidt der er sammenhæng mellem beskrivelsen i planlægningen og de arbejdshandlinger, der er planlagt til afdækning af området. Hertil har han bemærket følgende:
”… Arbejdspapirer er meget sparsomme på dette område og forklarer ikke hvad goodwill knytter sig til. På forespørgsel oplyser revisor at goodwill vedrører køb af
Virksomhed BB A/S i 1999 på ca. kr. 62 mio. Afskrivningsperiode blev i 1999 fastsat til 20 år…”
Kontrollanten har i afsnit H, ”Materielle anlægsaktiver” svaret ”nej” til spørgsmål 807 vedrørende ”Goodwill” om, hvorvidt revisor under hensyntagen til arten af regnskabsmæssige skøn har taget stilling til, hvordan de udøvede skøn er udøvet. Hertil har han bemærket følgende:
”… Afskrivningsperiode og værdiansættelse ses ikke dokumenteret vurderet af revisor. Dette gælder ligeledes den regnskabsmæssige præsentation af aktivet, der reelt er koncerngoodwill…”
Indklagede har ved bemærkninger til kvalitetskontrollantens Bilag 3 blandt andet kommenteret følgende vedrørende goodwill:
”… Punkt 195A og 196A
Er alene koncerngoodwill, som er redegjort særskilt og mht. værdiansættelse forelå der en valuation fra Virksomhed JJ på ca 300-340 mio. kr. (kopi vedhæftes).
Datterselskabet Virksomhed BB A/S udgør den væsentligste kapitalandel og er indregnet til indre værdi på 173 mio. kr. og værdisat forår 2019 til 300-340 mio. kr…”
Kontrollanten har i afsnit L ”Dokumentation for udformning og udførelse af revisionsopgaven, generelt” vedrørende spørgsmål 1.203 om, hvorvidt revisor har dokumenteret udførelse af revisionshandlinger for at vurdere, om den generelle præsentation af regnskabet, og de hertil knyttede oplysninger, er i overensstemmelse med den relevante regnskabsmæssige begrebsramme bemærket følgende:
”… Revisor har ikke anvendt en regnskabscheckliste, men skriver at arbejdet er udført. Der er som anført en del fejl og mangler ift ÅRL. Det anbefales fremover at anvende en checkliste og/eller at sammenholde regnskabet med ÅRL især i relation til klasse C- virksomheder…”
Uddrag af gældsbrev fra pengeinstitut 2:
Vedrørende selskabet Virksomhed DD ApS , CVR-nr.: xx xx xx xx (Udvidet gennemgang): Indklagede har den 19. februar 2020 afgivet revisorpåtegning uden modifikation af konklusionen eller fremhævelse af forhold på årsregnskabet for Virksomhed DD ApS for regnskabsåret 2019.
Det fremgår af årsregnskabet, at årets resultat efter skat var -378.245 kr., balancesummen var
36.106.438 kr., herunder egenkapital med 1.490.311 kr. Det fremgår videre af årsrapporten at, gæld til tilknyttede virksomheder udgjorde 31.323.318 kr., svarende til 87 % af balancesummen, og at grunde og bygninger udgjorde 33.723.931 kr. svarende til 93 % af balancesummen. Udskudte skatteaktiver indgik i årsregnskabet med 1.621.110 kr. svarende til 4 % af balancesummen. Selskabets omsætningsaktiver udgjorde 2.382.507 kr., hvoraf 1.621.110 kr. bestod af udskudt skatteaktiv. Selskabets kortfristede gældsforpligtelser udgjorde 31.867.826 kr. hvoraf 31.323.318 bestod af gæld til tilknyttede virksomheder.
Årsregnskabet indeholder ingen noteoplysninger om, at der eksisterer et kapitalejerlån.
Følgende fremgår af anvendt regnskabspraksis vedrørende materielle anlægsaktiver samt af- og nedskrivninger:
[…]
Det fremgår af udskrift fra det Centrale virksomhedsregister, at Virksomhed DD ApS skiftede navn til Virksomhed KK ApS den 25. februar 2022. Dertil fremgår det, at selskabet er ejet af selskabet
Virksomhed LL Holding ApS (tidligere Virksomhed MM Holding ApS). Virksomhed LL Holding ApS er ejet af BB (45% ejerandel), CC (45% ejerandel) og DD (10% ejerandel og 100% stemmerettigheder).
Af kvalitetskontrollantens bemærkninger til Bilag 4, Arbejdsprogram til gennemgang af en konkret opgave vedrørende review eller udvidet gennemgang fremgår følgende af den samlede vurdering af sagen:
”… Der savnes dokumentation for revisors overvejelser i forbindelse med værdiansættelse af det væsentlige udskudte skatteaktiv bl.a. under hensyntagen til at selskabet har haft underskud siden 2014. Selskabets direktør/ejer har i regnskabsåret hævet ca. kr. 3 mio. i selskabet, hvilket efter kontrollantens vurdering kan være et ulovligt lån. Tilgodehavendet er regnskabsmæssigt af revisor modposteret på selskabets gæld til moderselskabet, da ejer/direktør efter det oplyste har et tilgodehavende hos moderselskabet […] Der er generelt i sagen meget lidt eksplicit og dokumenteret fokus på regnskabsmæssige skøn. […} Generelt er arbejdspapirerne meget standardiserede med begrænset beskrivelse af de udførte handlinger og revisors overvejelser. Der savnes en dybere analyse af fortsat drift-forudsætningen, da selskabet er afhængig af økonomisk støtte fra moderselskabet. Der foreligger ikke i sagen kopi af en låneaftale og en skriftlig støtteerklæring…”
Videre fremgår det af Bilag 4, Arbejdsprogram til gennemgang af en konkret opgave vedrørende review eller udvidet gennemgang, at det af revisor valgte væsentlighedsniveau er 480.000 kr.
Kontrollanten har i afsnit A ”Planlægning af opgaven” svaret ”ja” til spørgsmål 104 om, hvorvidt revisor i planlægningen har identificeret alle væsentlige poster i årsregnskabet og områder hvor væsentlig fejlinformation kan opstå. Han har dertil bemærket følgende:
”… Alle regnskabsposter vurderes af revisor at have ”moderat risiko”, hvilket ikke synes korrekt. Det anbefales fremover at vurdere hver post mere individuelt og ud fra sagens forhold…”
Kontrollanten har i afsnit E ”Grunde og bygninger” svaret ”nej” til spørgsmål 504 om, hvorvidt revisor har vurderet om de regnskabsmæssige skøn, der er foretaget af den daglige ledelse, synes rimelige. Han har hertil bemærket følgende:
”… Der er ingen dokumentation i relation til væsentlige regnskabsmæssige skøn (værdiansættelse af ejendomme og fastsættelse af levetid/afskrivninger)…”
Kontrollanten har i afsnit E ”Grunde og bygninger” svaret ”nej” til spørgsmål 505 om, hvorvidt revisor efter kvalitetskontrollantens vurdering har udformet og udført tilstrækkelige handlinger med professionel skepsis til at afdække identificerede risici og opnå tilstrækkeligt og egnet bevis. Han hertil bemærket følgende:
”… Revisor har primært checket de bogførte kostpriser samt til- og afgang.. Der er ikke taget begrundet stilling til værdiansættelsen og anvendt regnskabspraksis…”
Kontrollanten har i afsnit E ”Grunde og bygninger” bemærket følgende til spørgsmål 508 om, såfremt revisor ikke har planlagt og udført passende handlinger, hvilken betydning dette har for den foreliggende dokumentation (herunder for udformede og udførte handlinger), det indhentede bevis og den afgivne erklæring:
”… Revisor har ikke taget stilling til anvendt regnskabspraksis, hvor restværdi sættes lig med bogført værdi. Det betyder at der ikke afskrives på ejendommene, hvilket er i modstrid med ÅRL §43. Dette antages at være en væsentlig fejl, hvorfor der burde have været en modifikation i erklæringen…”
Indklagede har hertil bemærket følgende:
”… Punkt 308,4-punkt 504,0-505,0-508,0:
Punktet er taget til efterretning og afskrivninger blev ikke foretaget pga dialog om værdiansættelserne for de enkelte lejligheder/ejendomme skulle optages til kostpris (hvad der blev tilfældet i 2019) eller indregnes til dagsværdi (hvilket er væsentlig hørjere værdiansættelse end kostpris – jfr det udarbejdede værdiansættelsesbilag).
Værdiansættelsen påtænkes ændret til dagsværdi i 2020…”
Kontrollanten har i afsnit F ”Udskudt skatteaktiv” svaret ”nej” til spørgsmål 602 om, hvorvidt der er en naturlig sammenhæng mellem beskrivelsen i planlægningen og de handlinger, der er planlagt afdækket af området. Han har hertil bemærket følgende:
”… Dokumentation på området går primært på rigtigheden af det talmæssige, idet revisor yder assistance på området…”
Kontrollanten har i afsnit F ”Udskudt skatteaktiv” svaret ”ja” til spørgsmål 607, hvoraf fremgår kvalitetskontrollantens vurdering af manglerne i revisors planlagte og udførte handlinger og betydning af disse:
”… Revisor har ikke taget stilling til værdiansættelsen af aktivet, hvorfor der mangler bevis for værdien. Det fremgår ikke af dokumentationen hvilke poster den udskudte skat knytter sig til f.eks. fremførbare skattemæssige underskud. Det bemærkes at selskabet har haft negative resultater siden 2014, hvorfor det savnes stillingtagen til realisme i fremtidig udnyttelse af skattemæssige underskud fra tidligere år…”
Indklagede har hertil bemærket følgende:
”… Punkt 605,0
Da kostprisen er anvendt – og ikke værdiansættelse til dagspris – er der af gode grunde ikke taget stilling til udskudt skat.
Skatteaktivet er baseret på separatist underskud og derfor medtaget som et reelt aktiv – se tidligere år…”
Kontrollanten har i afsnit G, vedrørende ”Gæld til tilknyttede virksomheder” svaret ”ja” til spørgsmål 707 hvoraf fremgår kvalitetskontrollantens vurdering af manglerne i revisors planlagte og udførte handlinger. Han her hertil bemærket følgende:
”… Det fremgår af selskabets råbalance (konto 22200 Mellemregn. DD) at selskabets direktør/ejer har hævet [værdi] i 2019. Denne hævning kan være et ulovligt ejerlån, hvilket revisor ikke har taget stilling til. Revisor har foretaget en ompostering til konto 22300 (mellemregning Holding) der viser gælden til moderelskabet Virksomhed MM
Holding ApS. Posteringen er sket ud fra at DD har et tilgodehavende i Virksomhed MM Holding ApS og at Virksomhed DD ApS har gæld til Virksomhed MM Holding ApS. Denne modregning er efter min opfattelse ikke korrekt…”
Til ovenstående har indklagede bemærket følgende:
Selskabets gæld til kapitalejer blev i 2017 debitorskiftet til moderselskabet. Hævninger i selskabet anses for udlæg til moderselskabet, der tilsvarende er nedskrevet i moderselskabet på tidspunkter for hævningerne og dermed ikke anses som værende lån til kapitalejer…”
Kontrollanten har i afsnit I ”Supplerende handlinger ved udvidet gennemgang” svaret ”ja” til spørgsmål 903 om, hvorvidt revisor har indhentet engagementsbekræftelser pr. balancedagen, og svaret ”nej” til spørgsmål 902 samt 904-906 omhandlende udførelse af de øvrige påkrævede supplerende handlinger, samt, om revisor har dokumenteret en begrundelse for, hvis nogle af de påkrævede handlinger ikke er relevante. Han har hertil bemærket følgende:
”… Der er indhentet tingbogsattester i relation til ejendomme. Der ses ikke dokumentation i relation til personbog og bilbog.
Der er foretaget en årsafstemning af moms…”
Hertil har indklagede svaret følgende:
”… I den konkrete opgave er der 1) indhentet forespørgsel i form af bankengagement og 2) Tingbogsoplysninger (som også er fremsendt til kontrollanten). Det vurderes ikke der var grundlag for at indhente Bilbog, da selskabet ikke råder over auto. Personbog blev vurderet (på grundlag af den øvrige dokumentation, tingbog, engagementsforespørgsel og selskabets skatteoplysninger) ikke at være relevant, men er taget til efterretning (fremadrettet)…”
Kontrollanten har i afsnit J ”Going concern” svaret ”IR” til spørgsmål 1002 om, hvorvidt revisor har dokumenteret at have forespurgt den daglige ledelse om planer for fremtidige handlinger, såfremt der er betydelig tvivl om virksomhedens evne til at fortsætte driften. Han har hertil bemærket følgende:
”… Der synes ikke at være betydelig tvivl om fortsat drift. Selskabet er dog afhængigt af fortsat væsentlig støtte fra moderselskabet. Dette ses ikke drøftet, men af revisor blot taget som en forudsætning. Revisor burde have indhentet en skriftlig støtteerklæring og kopi af låneaftale m.v.. Det bemærkes at gælden er optaget som kortfristet gæld, hvilket kunne dokumenteres via en låneaftale. Det fremgår af dokumentationen at revisor bl.a.
har vurderet drifts- og likviditetsbudget, hvilket ikke ses dokumenteret…”
Indklagede har hertil bemærket følgende:
”… Da selskabet besidder en væsentlig ejendomsportefølje og den overvejende gældspost er gæld til moderselskabet – samt intern budget for driften i kommende år – har jeg ikke vurderet, der er usikkerhed omkring going concern.
Det registrerede underskud i året er primært begrundet i interne renteberegningerpå tkr. 1.315 og et samlet undersÆyd på tkr. 378, hvOJfor det daglige cash-flow er positivt..."
Uddrag af mailkonespondance mellem kontrollanten og indklagede vedrørende melle1megning med reel ejer DD:
Fra:Bjarne Bastved <[e-mail adresse 1]>
Sendt: 20. januar 202110:02
Til:
--■
Emne:SV:11111111:Gæld til tilknyttede virksomheder
Af områdekonklusionen i indklagedes arbejdspapirer fremgår blandt andet følgende:
" ... Sammendrag
Vi har indhentet tingbog, der har i regnskabsåret været tilgang samt afgang. Ejendommene er optaget til kostpris. Dette har ikke givet anledning til yderligere handlinger ..."
Uddrag af indklagedes arbejdspapir "3752 oversigt ejendomme 2019":
|
matr· m. |
An k;iffel· .e adato Bor |
S. m |
Ar ..i;kaffel:.=m |
kpbmmlc |
i :;alt |
|
|
Erhverv- |
|
|
|
|
|
[...]
|
1/12015 ejendom
Erhverv 1/7 2015 ejendom
1/10 2017 er.f.imiEes· ejendom 1/112018 e :f.amil:e::· ejendom er,h milies· ejendom
|
|
725.000,00
.t.300.000,00
13.4. 5.000,00 1.925.000,00
2.2 5.000,00 |
2.4.1810..00
125. 395,00
0,00 16.755,00
21.1103,00 |
7<:9JUO, 4..425.395,00 13.495.000.00 1.IJU.755,00 J. J:17Jj:08.00 |
|
-4.000..000,00 |
33.300.000)00 |
.:OU930,i9 :B.723.!B0,89 |
|||
Vedrørende selskabet Virksomhed EE ApS, CVR-nr.: xx xx xx xx (Udvidet gennemgang): Indklagede har den 10. december 2019 afgivet revisorpåtegning uden modifikation af konklusionen eller fremhævelse af forhold på årsregnskabet for Virksomhed EE ApS for regnskabsåret 2018/19.
Det fremgår af årsregnskabet, at årets resultat efter skat var -5.496.506 kr., balancesummen var 46.151.989 kr., herunder egenkapital med -5.857.391 kr. Det fremgår videre af årsrapporten at, materielle anlægsaktiver, som er klassificeret som grunde og bygninger, udgjorde 38.831.751 kr.
(34.550.839 i 2018), svarende til 84 % af balancesummen. Selskabets omsætningsaktiver udgjorde
7.320.239 kr. hvoraf 1.666.188 kr. bestod af udskudte skatteaktiver, svarende til 4 % af balancesummen. Selskabets kortfristede gældsforpligtelser udgjorde 12.009.380 kr. hvoraf
11.638.727 kr. bestod af gæld til tilknyttede virksomheder. Langfristede gældsforpligtelser indgik med 40.000.000 kr. svarende til 87 % af balancesummen.
Af note 6 i årsregnskabet fremgår følgende vedrørende going concern:
”… 6. Usikkerhed om going concern
Ledelsen har aflagt regnskabet med fortsat drift for øje.
Selskabet har – udover den positive likviditet og tilgodehavender pr. 30. september 2018 – et yderligere lånetilsagn på 40 mio. kr. i forbindelse med projektudvikling ved opførelse af beboelsesejendom med henblik på videresalg eller udlejning.
Det forudsættes at det nødvendige kapitalberedskab stilles til rådighed i forbindelse med byggeriet…”
Følgende fremgår af anvendt regnskabspraksis vedrørende materielle anlægsaktiver:
[…]
Følgende fremgår af anvendt regnskabspraksis vedrørende gældsforpligtelser:
Af kontokort for regnskabsåret fremgår det, at anskaffelsespris for grund samt købsomkostninger udgjorde 32.550.000 kr., og at der er afholdt byggeomkostninger for i alt 22.333 t.kr. eksklusive moms ifølge Erhvervsstyrelsens indbringelsesbrev.
Af kvalitetskontrollantens bemærkninger til Bilag 4, Arbejdsprogram til gennemgang af en konkret opgave vedrørende review eller udvidet gennemgang fremgår følgende af den samlede vurdering af sagen:
”… Der er efter kontrollantens vurdering en del væsentlige fejl og mangler i årsrapporten, som ikke afspejles ved modifikation i revisors erklæring. Selskabets væsentligste aktiv er grunde og bygninger, der i årsrapporten er optaget som materielle anlægsaktiver. Selskabets aktivitet er at opføre rækkehuse med henblik på salg, hvorfor grunde og bygninger bør behandles som omsætningsaktiver. Nogle grunde og bygninger er i regnskabsåret afhændet med et væsentligt tab (tkr. 6.051)) ved salg til et søsterselskab, hvilket i resultatopgørelsen er vist som "Af- og nedskrivninger af anlægsaktiver". […] Der savnes i sagen dokumentation og begrundelse for revisors stillingtagen til værdiansættelse af grunde og bygninger - ikke mindst når en del i året er afhændet med tab. Der er ingen beskrivelse af eller dokumentation for stadet af de igangværende byggerier. Der savnes ligeledes dokumentation for revisors overvejelser m.v. i relation til værdiansættelsen af det udskudte skatteaktiv tkr. 1.666. Generelt savnes dokumentation for revisors stillingtagen til væsentlige regnskabsmæssige skøn. Der mangler ekstern bekræftelse af væsentlig langfristet gæld samt dokumentation for lånevilkår mv, da der kun foreligger et uddrag af lånedokument m.v. Selskabet er afhængig af støtte fra ejerkredsen og långivere, men der savnes dokumentation for going concern-forudsætningerne og revisors overvejelser m.v. i den anledning…”
Videre fremgår det af Bilag 4, Arbejdsprogram til gennemgang af en konkret opgave vedrørende review eller udvidet gennemgang, at det af revisor valgte væsentlighedsniveau er 311.211 kr.
Kontrollanten har i afsnit A ”Planlægning af opgaven” svaret ”nej” til spørgsmål 102 om, hvorvidt planlægningen indeholder dokumenteret kendskab til virksomheden og dens omgivelser, herunder forretningsforhold, branche, virksomhedens art, regnskabspraksis, intern kontrol. Han har hertil bemærket følgende:
”… Der bør udarbejdes et mere detaljeret notat om virksomhedens konkrete aktivitet Der savnes f.eks. en beskrivelse af om selskabets ejendomme er anlægsaktiver eller
omsætningsaktiver (vare-beholdninger) og om kapitalforholdene…”
Kontrollanten har i afsnit A ”Planlægning af opgaven” svaret ”nej” til spørgsmål 105 om, hvorvidt revisor har dokumenteret sine overvejelser om ledelsens udøvelse af betydelig regnskabsmæssige skøn. Han har hertil bemærket følgende:
”… Den foreliggende dokumentation afspejler primært en kvantitativ kontrol af beløb etc. Der savnes dokumentation for det mere kvalitative indhold af regnskabsposter m.v. Revisors overvejelser er kun i ringe omfang dokumenteret i sagen…”
Kontrollanten har endvidere til afsnit A ”Planlægning af opgaven” bemærket følgende:
”… Det er noteret at alle regnskabspostervurderes at have samme anslået risiko (moderat risiko), hvilket ikke synes korrekt…”
Indklagede har til ovenstående vedrørende afsnit A bemærket følgende:
”… Der blev ifm en dialog med selskabets ledelse omkring selskabets aktivitet drøftet om køb af grunde, opførelse af rækkehuse i etaper, først som udlejning og efterfølgende som salg af ejerlejligheder helt eller delvis kunne/skulle defineres som anlægsaktiv eller omsætningsaktiv.
Da de i første række blev konstateret, at de i fase 1 opførte rækkehuse var i proces med at blive udlejet enkeltvis, var det ledelsens vurdering, at der i første fase var tale om udlejning og derfor vurderede vi, at opførelsen af husene måtte anses for at være et anlægsaktiv. Modsætningsvis vurderede vi, at et omsætningsaktiv sædvanligvis bør omsættes indenfor 12 måneder.
I den forbindelse frasolgte man den ene halvdel af grundstykket til andet selskab med væsentlig tab, hvor vi assisterede med opgørelsen (som er fremsendt til kontrollanten).
Som det fremgår af selskabets formålsparagraf ”selskabets formål er, direkte eller via kapitalandele i andre selskaber, udvikling, udlejning og køb og salg af fast ejendom samt anden virksomhede, der efter direktionens skøn er forbundet hermed”.
I momsnotat – senere 2020 – fremgår det, at de opførte rækkehuse (som er færdiganmeldt den 2. juli 2020) at der indgået lejeaftaler for samtlige rækkehuse, hvilket var i proces ifm årsregnskabet pr. 30. september 2019.
Der er i efteråret 2020 sket et samlet salg af de i selskabet bagved liggende kapitalandele, men ikke frasolgt de opførte ejendomme, som fortsat beror i selskabet.
Det underbygger efter vores vurdering, at selskabet primære aktivitet i første måtte anses for at være anlægsaktiv…”
Kontrollanten har i afsnit D ”Omsætning/indregning af indtægter” bemærket følgende til spørgsmål 406 om, såfremt revisor ikke har planlagt og udført passende handlinger, hvilken betydning dette har for den foreliggende dokumentation (herunder for udformede og udførte handlinger), det indhentede bevis og den afgivne erklæring:
”… Revisor har ikke i sin planlægning og afslutning været opmærksom på at der i året er solgt ejendom for tkr. 10.000, […]. Salgssummen (efter fradrag af kostpris) indgår i regnskabsposten "Af- og nedskrivninger af materielle og immaterielle anlægsaktiver". […]. Der er ikke taget dokumenteret stilling til overdragelsesprisen i denne situation hvor salget sker til et søsterselskab og medfører et tab på tkr., 6.051…”
Indklagede har hertil bemærket følgende:
”… I fm frasalg af den ene grund – med tab som er behandlet som afskrivning/nedskrivning på anlægsaktiv – er det fortsat min vurdering på grundlag af de foretagne vurderinger klassificeringer af aktivet.
Fsv selskabet primært handlede med udvikling/opførelse af ejendom med videresalg for øje, er jeg enig i aktivet måtte være at betragte som varelager, men det er vores vurdering, at der var taget initiativ til udlejning af alle de opførte lejligheder/huse og at der ikke var indgået aftale om frasalg af disse og derfor i overvejende grad vurderes at kunne defineres som anlægsaktiv…”
Kontrollanten har i afsnit E ”Materielle anlægsaktiver” svaret ”nej” til spørgsmål 504 om, hvorvidt revisor har vurderet om de regnskabsmæssige skøn, der er foretaget af den daglige ledelse, synes rimelige. Han har hertil bemærket følgende:
”… Ud fra revisors forudsætning om at det er et materielt anlægsaktiv: Revisor har ikke dokumenteret stillingtagen til skønnet levetid og restværdi. Der er ingen afskrivninger i året. Restværdi sættes til bogført værdi, hvilket ikke er i overensstemmelse med ÅRL…”
Kontrollanten har i afsnit E ”Materielle anlægsaktiver” svaret ”nej” til spørgsmål 505 om, hvorvidt revisor, baseret på de udformede og udførte handlinger da – efter kvalitetskontrollantens vurdering - med fornøden professionel skepsis har udformet og udført tilstrækkelige handlinger til at afdække de i planlægningen identificerede risici, opnået tilstrækkeligt og egnet bevis, og om der er dokumentation for, at der er opnået tilstrækkeligt og egnet bevis. Han har hertil bemærket følgende:
”… Se pkt. 504 og 508. Revisor burde - da en del af grunde og bygninger er solgt med tab - have overvejet om de resterende grunde og bygninger er forsvarligt værdiansat...”
Indklagede har hertil bemærket følgende:
”… Der henvises til at anslået risiko er vurderet moderat, hvilket kontrollanten ikke synes korrekt, tager jeg det til efterregning, men de regnskabsmæssige skøn vurderes begrænsede, da der dels foreligger en dokumenteret udgift til køb af grunde, udgifter til håndværkere, frasalg af den ene grund [omstændighed].
Aktivet er derfor konkret afstemt med de bogførte udgifter med fradrag ifm frasalg af den ene grund (med tab).
Det er derfor min vurdering, at der er taget højde for om den væsentligste post i regnskabet med sandsynlighed kan udvise væsentlige fejlinformationer…” Kontrollanten har i afsnit E ”Udskudt skatteaktiv” svaret ”nej” til spørgsmål 604 om, hvorvidt revisor har vurderet de regnskabsmæssige skøn, der er foretaget af den daglige ledelse, synes rimelige. Han har hertil bemærket følgende:
”… Skatteaktivet vedrører fremførbare skattemæssige underskud. Der ses ingen dokumentation for om det er sandsynligt at underskud kan modregnes i skattemæssige overskud inden for en overskuelig fremtid…”
Indklagede har til ovenstående bemærket følgende:
”… Punkt 234 F, 236 F og 239 F
Skatteaktivet som vi assisteret ved ifm opgørelsen (og fremsendt til kontrollanten) er primært baseret på skatteværdien af tab ved frasalg af den ene grund og vil(le) i takt med frasalg af lejlighederne enkeltvis blive løbende reguleret…”
Kontrollanten har i afsnit G ”Langfristet gæld” svaret ”nej” til spørgsmål 705 om, hvorvidt revisor, baseret på de udformede og udførte handlinger da – efter kvalitetskontrollantens vurdering - med fornøden professionel skepsis har udformet og udført tilstrækkelige handlinger til at afdække de i planlægningen identificerede risici, opnået tilstrækkeligt og egnet bevis, og om der er dokumentation for, at der er opnået tilstrækkeligt og egnet bevis. Han har hertil bemærket følgende:
”… Handlinger består primært i "Lånedokument afstemt" og "Lånedokument foreligger". Lånedokument m.v. foreligger kun delvist i sagen, således at væsentlig information savnes…”
Kontrollanten har i afsnit G ”Langfristet gæld” svaret ”nej” til spørgsmål 707 om, såfremt revisor ikke har planlagt og udført passende handlinger, hvilken betydning dette har for den foreliggende dokumentation (herunder for udformede og udførte handlinger), det indhentede bevis og den afgivne erklæring og bemærket følgende:
”… Lånet blev udbetalt i forrige regnskabsår. Der er ikke indhentet bekræftelse af saldo pr. 30.9.2019 hvilken handling ellers fremgår af arbejdsplanen. Der er ikke beregnet rente for 2018/2019, hvilket kan være forkert, men dette kan ikke afgøres da det fulde lånedokument ikke foreligger i sagen og jeg ikke har modtaget det på opfordring. Ifølge note 4 forfalder lånet inden for 5 år, men der er ikke dokumentation for dette. Lånevilkår har også betydning for fortsat drift-forudsætningen…”
Kontrollanten har i afsnit I ”Supplerende handlinger ved udvidet gennemgang” svaret ”ja” til spørgsmål 903 om, hvorvidt revisor har indhentet engagementsbekræftelser pr. balancedagen, og svaret ”nej” til spørgsmål 902 samt 904-906 omhandlende udførelse af de øvrige påkrævede supplerende handlinger, samt, om revisor har dokumenteret en begrundelse for, hvis nogle af de påkrævede handlinger ikke er relevante. Han har hertil bemærket følgende:
”… Personbog og bilbog er ikke indhentet.
Der er i året afholdt advokatudgifter på tkr. 100, hvorfor handlingen er relevant. Ad 904: Der er ud for denne arbejdshandling blot anført "N/A".
Der er foretaget en momsafstemning for hele regnskabsåret…”
Hertil har indklagede svaret følgende:
”… I den konkrete opgave er der 1) indhentet forespørgsel i form af bankengagement og 2) Tingbogsoplysninger (som også er fremsendt til kontrollanten). Det vurderes ikke der var grundlag for at indhente Bilbog, da selskabet ikke råder over auto. Personbog blev vurderet (på baggrund af den øvrige dokumentation, herunder pantsætning i engagementsforespørgsel) ikke at være relevant, men er taget til efterretning (fremadrettet).
[…]
Udgiften til advokat i regnskabsåret har alene været ifm assistance med køb m.v. og ikke tvister iflg. ledelsen og derfor har vi ikke vurderet der var behov for advokatbrev og ikke relevant…”
Kontrollanten har i afsnit J ”Going concern” bemærket følgende til spørgsmål 1.002 om, såfremt der er betydelig tvivl om virksomhedens evne til at fortsætte driften, revisor da har dokumenteret at have forespurgt den daglige ledelse om planer for fremtidige handlinger, der vil påvirke virksomhedens evne til at fortsætte driften, og om gennemførligheden heraf, samt om den daglige ledelse mener, at resultatet af de pågældende planer vil forbedre virksomhedens evne til at fortsætte driften:
”… Jeg kan ikke på det foreliggende grundlag vurdere om der er betydelig tvivl om virksomhedens fortsatte drift. Revisor har vurderet at der ikke er betydelig tvivl og henviser bl.a. til årsrapportens note 6. Jeg mener dog at revisor skulle have foretaget yderligere handlinger i selskabets konkrete situation. Det skal bemærkes, at note 6 for 2018/2019 er samme tekst som note 6 i 2017/2018. Den i noten i 2018/2019 anførte dato er derfor forkert…”
Kontrollanten har i afsnit J ”Going concern” bemærket følgende til spørgsmål 1.005 og 1.006 om, hvorvidt revisor, baseret på de udformede og udførte handlinger da - efter kvalitetskontrollantens vurdering - med fornøden professionel skepsis har udformet og udført tilstrækkelige handlinger til at afdække de i planlægningen identificerede risici, opnået tilstrækkeligt og egnet bevis, samt dokumentation for, at der er opnået tilstrækkeligt og egnet bevis og om, hvilken betydning dette har for den foreliggende dokumentation (herunder for udformede og udførte handlinger), det indhentede bevis og den afgivne erklæring, hvis revisor ikke har planlagt og udført passende handlinger:
”… Der savnes dokumentation for handlinger m.v. I arbejdspapiret "Generelle handlinger" er denne handling beskrevet: "Vurderet på baggrund af hoved- og nøgletalsanalysen, gennemgang af bogholderibalancer for nyt regnskabsår, drifts- og likviditetsbudget samt oplysninger om efterfølgende begivenheder mv at forudsætningen for fortsat drift er opfyldt." med status "Ja". og notat "se note omkring going concern". Der ses ikke dokumentation for udførelse af disse handlinger.
Selskabet synes at være afhængig af økonomisk støtte fra relaterede virksomheder og andre. Revisor burde have undersøgt ogfået dokumenteret at denne støttefortsat kunne forventes. Revisor burde have gennemført de i pkt. 1005 nævnte handlinger ... "
Indklagede har bemærket følgende:
" ... Det fremgår af årsregnskabet note 6 "usikkerhed omkring going concern ", som er beskrevet af ledelsen og vi har på den baggrund ikke vurderet der var behov for yderligere handlinger, da likviditeten i de efte1følgende 12 måneder er vurderet til rådighed.
Vi har påset budgetgrundlaget ved mødet med ledelsen og administrationen uden bemærkninger, da budgetterm.v. bliver løbende tilpasset, men har ikke udarbejdet et mødenotat.
Datering er taget til efterretning.
Punkt 269 - coing concern fortsat
Der er ved møde med ledelsen drøftet fortsat økonomisk støtte (til sikring af kapitalejers investeringer), hvilket er meddelt, men ikke modtaget i skriftligform, herunder foreligger der - som fremsendt - lånetilsagn på yderligere 40 mio. kr. tilbage fra 2018, som ikke er anvendt ... "
Af dokumentation vedrørende frasalg af grund fremgår følgende:
Skønnet fordelingstal ved salg af
Grundværdi Byggeretter
303 kr. pr. m2 difference
Areal Byggeretter
|
Samlet pris |
51203 |
11300 |
28.250.000 |
|
|
|
Byggemodning
|
|
|
1.900.000 |
|
|
|
|
|
|
30.150.000 |
15.514.509 |
14.635.491 |
Andel af grund ved køb 8.668.527
Andel af byggeret 7.382.504
Avance/tab 6.051.031
Uddrag af lånedokument:
2.4 Til brng for erhvervelse og udvikling af Ejendommen i overensstemmelse med Projektet, hat ■■■■■■■■ lgivet tilsagn om at yde et lån stort kr.
80.000.000 på de vilkår, der fremgår af nærværende låneaftale (herefter· benævnt Låneaftalen).
3 Lånet
3.1 På de vilkår og betingelser, der fremgår af nærværende Låneaftale, yder Långiver
et lån stort kr. 80.000.000, skl'iver kroner otti millioner 00/100 (herefter benævnt Lånet), til Låntager.
3.2
efterfølgende projektering og opførelse af 98 beboelses-
enheder, forndsat at omkostni.ngeme enten fremgår af eller har nah.u·lig tilknyt- ni.ng til Pmjektet, og holdes beløbsrnæsslgt indenfor budgettet vedlagt som bi.lag
2.
4 Udbetnliog nf lånet
4.1 Lånet udbetales i to trancher af kr. 40.000.000, skriver kroner firti millioner 00/1.00 (herefter enkeltvist benævnt en Tranche) som følger:
4.1. J Tranche I udbetales med fradrag af fonnidlingshonorar til Långiver, jf. pkt. 14.2 senest 12 arbejdsdage efter modtl lgelso af Udbetalingsarunodniug Tranche [, dog tidligst samtidig med og betinget af, at Långiver modtager tilfredsstillende doku- mentation for, at betingelseme i pkt. 9.1. er opfyldte (herefter benævnt Udbeta- lingsdag Tranehe I).
Ved.rørende selskabet Virksomhed FF ApS. CVR-m.:xx xx xx xx (Opstilling af årsregnskab): Indklagede har den 21. juli 2021 afgivet revisorerklæring om opstilling af årsregnskab på årsregnskabet for Virksomhed FF ApS for regnskabsåret 2020.
Det fremgår af årsregnskabet, at årets resultat efter skat var 2.567.482 kr., balancesummen var
4.741.577 kr., hernnder egenkapital med 2.610.317 kr. Det fremgår videre af årsrappolien at, Tilgodehavender hos virksomhedsdeltagere og ledelsen udgjorde 2.046.500 kr. svarende til 43 % af balancesllilllllen.
Af note 5 i årsregnskabet fremgår følgende vedrørende tilgodehavender hos virksomhedsdeltagere og ledelse:
Tilgodehavende hos direktion 2.046.500
Der er i året 2020 hævet lån til kapitalejer som efter regnskabsårets udløb er udloddet uden kontanter.
Af balancen i årsregnskabet for 2020 fremgår egenkapitalen og overføl i resultat således:
Erhvervsstyrelsen har ved skrivelse af 26. oktober 2021 til selskabets ledelse fremsendt påbud om at søge lånet tilbagebetalt inklusiv lovpligtige renter samt anmodet ledelsen om at fremsende dokumentation i form af en ledelseserklæring og en revisorerklæring for, at lånet var tilbagebetalt.
Den 21. februar 2022 afgav indklagede erklæring med høj grad af sikkerhed vedrørende tilbagebetaling af udlån til selskabets ledelse/kapitalejer i årsrapporten 2020 for Virksomhed FF ApS. Af erklæringen fremgik vedrørende identifikation af erklæringsemnet, beskrivelse af kriterier for erklæringsopgaven (kriterierne) og konklusion om det udførte arbejde:
”… Vi har fået som opgave at afgive erklæring om, hvorvidt det ulovlige udlån fra selskab Virksomhed FF ApS til selskabets ledelse/kapitalejer er tilbagebetalt inklusive lovpligtige renter. Det ulovlige udlån udgør ifølge bogføringen /årsregnskabet /Erhvervsstyrelsens skrivelse af 26. oktober 2021 kr. 2.046.500 pr. 31.12.2020. De tilhørende lovpligtige renter, jf. selskabsloven udgør 3.586,16 kr.
Vores konklusion i erklæringen udtrykkes med høj grad af sikkerhed.
Vores erklæring er udelukkende udarbejdet for at opfylde Erhvervsstyrelsens krav om dokumentation for, at ulovlige udlån inklusive lovpligtige renter er tilbagebetalt, og kan derfor ikke anvendes til andre formål. […]
Det er vores opfattelse, at det konstaterede ulovlige udlån inklusive lovpligtige renter er tilbagebetalt til selskabet pr. 21.02.2022. Det er endvidere vores opfattelse, at der pr.
31.12.2020 ikke er yderlige ulovlige udlån til kapitalejere eller ledelse, jf.
selskabslovens § 210…”
Ved e-mail af 17. februar 2022 skrev indklagede følgende til Erhvervsstyrelsen:
”… Refererende til telefonisk aftale d.d. med JJ ifm ovennævnte sag skal jeg kort redegøre for baggrunden for lånet.
1) Selskabets kapitalejer og ansat (søn af kapitalejer) udtrak en del transaktioner i 2020, hvor der ikke var forelagt behøring dokumentation for det relaterede sig driftsudgifter og derfor blev registreret som lån til kapitalejer, i alt kr.
2.0.46.500.
2) Efterfølgende er ikke modtaget dokumentation for udtrækkene relateret til selskabets aktiviteter og derfor må fortsat betragtes som lån til kapitalejer.
3) Vi har primo 2022 drøftet forholdet med Virksomhed NN A/S A/S, som anbefalede, at hævningerne blev opgjort månedsvis med tillæg af udbytteskat på 27%, hvilket vi har udarbejdet – se vedhæftede bilag – hvor udbytte indenfor den frie egenkapital incl. udbytteskat er vedtaget på ekstraordinær generalforsamling i januar 2022 og indberettet månedsvis til skat ([e-mail adresse 2]), men ses ikke implementeret hos Skat p.t. Diff. beløbet i relation til rådighedsbeløbet under den frie egenkapital kr. 170.460,00 er kontant indbetalt til selskabet. Vi har yderligere beregnet renter på ca. 3.000 kr. med 10,5% p.a. iht gældende regle.
4) Udlodningen er foretaget som udbyttet uden kontanter og er derfor at betragte som udligning af mellemregningskontoen incl. den kontante indbetaling.
På det foreliggende grundlag – udlodning uden kontanter samt indbetaling af diff.beløb kontant – udligner det samlede kapitalejerlån og – såfremt Erhvervsstyrelsen er enig i håndteringen – vil kunne danne grundlag for revisorerklæring ifm indfrielse af kapitalejerlån i strid med SEL-loven. […]
Specifikationer af hævninger i 2020 i strid med SEL
Udbytteerklæringen opgjort pr. måned i 2020
Anmodning om genoptagelse af selvangivelse 2020 fsv angår selvangivet udbytte Kvittering for kontant indbetaling fra kapitalejer (renter vil blive indbetalt den 18.2.2022)
Anmodning om indberetning af udlodning uden kontanter for 2020 til [e-mail adresse 2] …”
Bilaget benævnt ”Udbytteerklæringen opgjort pr. måned i 2020 indeholder otte enslydende referater af ekstraordinære generalforsamlinger, hvor der besluttes udlodning af ekstraordinært udbytte. Af referatet fra den 30. april 2020 fremgår følgende:
Ar 2020, den 30. april afholdtes der ekstraordinær generalforsamling
Dagsorden var følgende:
1. Valg af dirigent.
2. Beslutning om ekstraordinær udbytte
3. Eventuelt.
|
Ad. 1.
|
Som dirigent valgtes der konstaterede at selskabskapitalen var repræsenteret og generalforsamlingen for lovlig. |
|
Ad. 2. |
Den ekstraordinære generalforsamling besluttede at udlodde kr. 323.048. |
|
Ad. 3. |
Intet under eventuelt. |
3461gr20
De syv yderligere referater har følgende datering og udbyttebeslutninger:
31. maj 2020 (155.640 kr.), 30. juni 2020 (124.831 kr.), 31. juli 2020 (453.680 kr.), 31. august 2020
(309.999 kr.), 30. september 2020 (316.218 kr.), 31. oktober 2020 (296.502 kr.) og 30. november 2020 (590.000 kr.). I alt udbyttebeslutninger i 2020 på 2.569.918 kr.
Af bilaget "Anmodning om genoptagelse af selvangivelse for 2020 fsv angår selvangivet udbytte" fremgår følgende:
Felt
Feltbeskrivelse Feltinfor.
Selskabets udloddede udbytte p§ grundlag af oplysningsskemaets (tidl. selvangivelsens)
indkomstperiode, der oplyses for inkl. ekstraordinær
udlodning. 037
HUSK - unoterede selskaber samtidig skal foretage indberetning af udbyttemodtager(ne) for det samme
beløb.*
Heraf udbytte af egne aktier p grundlag af
oplysningsskcmacts (ticD. selvangivelsens)
indkomstperiode, der oplyses for inkl. ekstraordinær 038 udlodning, egne aktier*
Kontrollerede transaktioner
Af bilaget "Kvittering for kontant indbetaling fra kapitalejer" fremgår følgende:
JL
Ved e-mail af 18. febmar 2022 besvarede Erhvervsstyrelsen indklagedes e-mail af 17. febmar 2022. Heraf fremgik følgende:
" ... Styrelsen tager ikke stilling til hvordan kapitalejerlån tilbagebetales eller udlignes, så længe det er i overensstemmelse med de selskabsretlige krav til udlodning i andre værdier end kontanter. For hvordan dette håndteres, må jeg henvise til styrelsens vejledning he1for: https:/lerhvervsstvrelsen.dklveiledning-udbvttebetahng-iandre- vaerdier-end-kontanter.
Såfremt udlodningen er sket i overensstemmelse med kravene i selskabsloven, skal styrelsen blot anmode om, at ifremsender erklæringer frajer(revisor) og ledelsen, som indeholder oplysninger om, at lånet er tilbagebetalt til virksomheden med tillæg af lovpligtige renter, og at der ikke længere er registreret et lån i strid med selskabsloven. Herudover skal det oplyses, hvilken dato lånet endeligt er bragt til ophør. Vær opmærksom på, at renterne skal beregnes for hele lånets løbetid ... "
Ved e-mail af 7. maiis 2022 skrev Erhvervsstyrelsen følgende til indklagede:
2-.
”… Den fremsendte erklæring er modtaget og godkendt. Styrelsen mangler dog endnu en erklæring fra ledelsen, om indfrielse af det ulovlige kapitalejerlån, før sagen kan afsluttes.
Erklæringen fra ledelsen skal indeholde oplysninger om, at lånet er tilbagebetalt til virksomheden med tillæg af lovpligtige renter, og at der ikke længere er registreret et lån i strid med selskabsloven. Herudover skal det oplyses, hvilken dato lånet endeligt er bragt til ophør…”
Ved e-mail af 4. april 2022 skrev Erhvervsstyrelsen følgende til indklagede:
”… Vi mangler endnu en erklæring fra virksomhedens ledelse, hvori de erklærer at det ulovlige kapitalejerlån er indfriet.
Helt konkret skal erklæringen fra ledelsen skal indeholde oplysninger om, at lånet er tilbagebetalt til virksomheden med tillæg af lovpligtige renter, og at der ikke længere er registreret et lån i strid med selskabsloven. Herudover skal det oplyses, hvilken dato lånet endeligt er bragt til ophør…”
Indklagede besvarede Erhvervsstyrelsens e-mail den 22. april 2022. Heraf fremgik følgende:
”… Refererende til korrespondancen ifm kapitalejerlån vedhæftes udskrift fra selskabets hovedaktionær med erklæring om, at kapitalejerlån i strid med Selskabsloven er afviklet pr. 13. april 2022. Og det kan tilføjes, at vi har modtaget dokumentation for, at kr. 2.300.000,00 er indbetalt kontant til selskabets bankkonto, ligesom vi har modtaget dokumentation for der er indberettet udbytte uden kontanter (er hævet som mellemregning tidligere) til Skat….”
Af den til e-mailen vedhæftede ledelseserklæring dateret 13. april 2022 fremgik følgende:
ERKLÆRING
Vedrørende kapitalejerlåni
Undertegnede direktør rklærer herved, at lån I strid med Selskabsloven i r
indfriet pr. dato med tillæg af lovpligtige renter og der således ikke længere er registreret lån i strid med Selskabsloven.
De registrerede kapltalejerlån er Indfriet således:
|
Udlodning 2020 - netto
Indbetalt den 13.4.2022
Udlodning 2022 - netto I alt |
kr.. 2.046.500 (udloddet uden kontanter) - .2.300.000 620.500 (udloddet uden kontanter) kr. 4.967.000 |
Erhvervsstyrelsen har ved skrivelse af 7. maiis 2022 gennemfø1i en høring af indklagede vedrørende indklagedes erklæringer på årsregnskaberne for 2019 for Virksomhed BB A/S CVR-m. xx xx xx xx, Virksomhed CC A/S CVR-m. xx xx xx xx, Virksomhed DD ApS CVR-m. xx xx xx xx og årsregnskabet for 2018/19 for Virksomhed EE ApS CVR-m. xx xx xx xx, hvoraf det blandt andet fremgår, at tilsynet havde til hensigt at indbringe indklagede for Revisornævnet.
Indklagede er ved skrivelse af 1. april 2022 fremkommet med sine bemærkninger. Heraf fremgår det blandt andet, at:
" ... Generelt er det min opfattelse, at kvalitetskontrollanten ikke i tilstrækkelig omfang har orienteret sig om procedurerne i RK ApS revisionssystem, der er opbygget på grundlag af
Stammappe - bestående af 18 punkter hvor dokumentationen arkiveres
Arbejdsmappe-bestående af 31 punkter hvor dokumentationen arkiveres
Revisionsvirksomhed TT – bestående af basisoplysninger, planlægning, udførsel , konklusion samt rapportering- som refererer sig til de tilsvarende 31 punkter i Arbejdsmappen TT Årsafslutning – hentes fra Arbejdsmappe og overføres digitalt fra Afslutningsbalance til digital årsafslutning
a)
Der henvises til Erklæringsbekendtgørelsens § 23, stk. 1 ”§ 1. Revisor er offentlighedens
tillidsrepræsentant ved afgivelse af erklæringer med sikkerhed, der kræves i henhold til lovgivningen, eller som ikke udelukkende er bestemt til hvervgiverens eget brug. Tilsvarende gælder ved afgivelse af udtalelser om ledelsesberetninger”.og god revisorskik, jf. § 16, stk. 1 og 2 § 1. ”Revisor er offentlighedens tillidsrepræsentant ved afgivelse af erklæringer med sikkerhed, der kræves i henhold til lovgivningen, eller som ikke udelukkende er bestemt til hvervgiverens eget brug. Tilsvarende gælder ved afgivelse af udtalelser om ledelsesberetninger.
Stk. 2. Revisor skal udforme erklæringerne og udtalelserne uafhængigt af hvervgiver og under hensyn til de forhold, som modtagerne må forventes normalt at tillægge betydning, når de træffer beslutninger. Revisor skal derfor tage stilling til alle forhold, medmindre de er uvæsentlige for formålet med erklæringen og udtalelsen, og andet ikke fremgår af lovgivningen m.v.”
Begrundelsen anføres med, at der ikke er dokumentation for, at der med den fornødne professionelle skepsis er udformet og udført revisionshandlinger med henblik på at opnå tilstrækkeligt og egnet revisionsbevis vedrørende anlægsaktiver, varebeholdninger, tilgodehavender fra salg samt omsætning.
Kommentar:
I Erhvervssstyrelsens vurderinger er alene lagt kontrollantens indberetning til grund, hvorfor jeg i nedenstående høringssvar nærmere skal redegøre for, hvilke punkter jeg ikke er enig med kontrollantens konklusioner.
Der er ikke nærmere beskrevet hvori overtrædelserne er begrundet ift Stammappe, Arbejdsmappe og Revisionsvirksomhed TT fra kontrollantens side.
Der henvises til overtrædelse ved afgivelse af revisionspåtegningen på årsregnskabet 2019, idet konklusionen ikke er modificeret med forbehold for overtrædelse af årsregnskabslovens § 53, stk. (mangelfuld beskrivelse af varebeholdninger) og 2) tilgodehavende er klassificeret som likvide beholdninger.
Kommentar:
Det fremgår af Anvendt regnskabspraksis, hvordan lager er værdiansat.
Revisionsbeviset er dels baseret på stikprøvekontrol – se vedhæftede revisionsnotat – samt lagerliste med tjekmærker m.v., som arkiveres i Arbejdsmappen punkt 11. Generelt er lageret indkøbt til konkrete enkeltordre, hvorfor der ikke forekommer ikke- solgt lager og de materialer der indgår i procesfremstilling, som kasseres, bliver registreret særskilt og sælges som skrot sammen med metalspåner.
I Revisionsvirksomhed TT – Planlægning – Varelager og varer under udførsel redegøres for processen. Der savnes en begrundelse for, hvad der skulle føre til modifikationer i årsregnskabet ift virksomhedens interne kontroller og de udførte revisionsbeviser. Selskabet fører en markant intern kontrol, både ifm lagerregnskab og ifm fysiske optællinger kvartalsvis, som jeg i vidt omfang ligger til grund for revisionshandlingerne og tester ved stikprøverevision og BA-kontrol.
Det er korrekt, at selskabet havde udlånt likvid beholdning til søsterselskabet Virksomhed HH ApS – parallelt med anden mellemregning med søsterselskabet, som løbende overføres mellem selskaberne (er ophørt) og er til rådighed for Virksomhed HH BB ApS løbende.
Det fremgår af årsregnskabet – under aktiver likvider – en henvisning til note 9, hvor det klart fremgår, at likvide mellemregning med Virksomhed HH ApS er særskilt kvalificeret og det er vores vurdering, at beløbet (på linie med et bankindestående) er til rådighed for Virksomhed BB A/S og derfor ikke vurderes at skulle modificeres i erklæringen. .
Der henvises til – iht Erklæringsbekendtgørelsens §5, stk. 7, nr. 2 ifm afgivelse af revisionspåtegning på års-og koncernregnskabet for 2019 for Virksomhed CC A/S, med henvisning til manglende redegørelse ift Årsregnskabslovens § 99a, stk. a og b. Desuden anføres, at erklæringsbekendtgørelsens § 6, stk. 1, nr. 1, jf. stk. 2, nr. 1, litra b og revisorlovens § 16, stk. 1, idet konklusionen ikke er modificeret med forbehold for overtrædelse af årsregnskabslovens
1. § 53 stk. 2, litra b omkring anvendt regnskabspraksis vedr. koncerngoodwill ” Stk. 2. Af redegørelsen skal for de relevante poster i det mindste fremgå: 1) Indregningsmetoderne og målegrundlag for aktiver og forpligtelser, herunder om, hvorvidt renter indregnes i kostprisen, og efter hvilke metoder og grundlag der foretages op-, ned- og afskrivninger samt op- og nedreguleringer.”
Kommentar:
Det fremgår af Anvendt regnskabspraksis under Immaterielle anlægsaktiver, hvilke kriteriet der ligger til grund for værdiansættelsen. Se vedhæftede koncernregnskab 2019 (moder og koncern).
Der er korrekt ikke note omkring op-, ned- og afskrivninger, men det fremgår efter min vurdering ikke af § 53, stk. 2 er et krav, men alene hvilke metoder, der ligges til grund. Og det fremgår af Anvendt regnskabspraksis.
2. § 43, stk. 1 og 2 påstås koncerngoodwill er indregnet med tkr. 37.457 for meget såvel i årsregnskabet som i koncernregnskabet.
Kommentar:
Koncerngoodwill er opstået ifm køb af andet selskab og efterfølgende fusion tidligere og udgør den merpris der – på grundlag af en vurdering fra mæglerfirma – er betalt for aktiekøbet ift den bogførte egenkapital.
Der har – med henvisning til løbende kontakter med potentielle købere – været vurderet en afskrivningsperiode på 20-50 år, hvor der i de første år har været neutrale op- og nedskrivninger, hvilket også fremgår af Anvendt regnskabspraksis. I det omfang den registrerede koncerngoodwill ville være afskrevet liniært over 50 år, ville det medføre en afskrivning på 1.240.000 kr. p.a., svarende til kr. 26.040.000 i 2019 og en restsaldo på kr. 36 mio..
3. § 23, stk. 1 anføres at koncerngoodwill samt afskrivninger er klassificeret i strid med års- og koncernregnskabet.
Kommentar:
Posten er klassificeret under immaterielle anlægsaktiver og jeg anser ikke posten er hjemmehørende under andre anlægsaktiver og savner hvilken klassificering kontrolanten vurderer posten skal placeres som.
4. § 88, stk 1 og § 126, stk. 1, nr. 5
Kommentar:
Moderselskabet har ikke særskilte anlægsaktiver, udover kapitalandele og koncerngoodwill og de materielle anlægsaktiver m.v. fremgår af datterselskabsregnskaberne. Koncerngoodwill er opstået ved køb og efterfølgende fusion af selskaber, som udgør Virksomhed CC A/S.
Koncernregnskabet i TT Årsafslutning indeholdt på daværende tidspunkt ikke den nødvendige facilitet, hvilket – på vores foranledning – efterfølgende er implementeret. Se vedhæftede koncernregnskab for 2020 og 2021.
5. Der henvises til manglende oplysning om nettoomsætning samt segmentoplysninger.
Kommentar:
Det fremgår af Anvendt regnskabspraksis hvordan nettoomsætningen opgøres, ligesom det fremgår i Anvendt regnskabspraksis under Segmentoplysninger ”at nettoomsætningen er udeladt iht skadesklausulen i ÅRL § 96, stk. 1 og af konkurrencemæssige hensyn.” Det er således begrundet i regnskabspraksis, hvillket kriterie der ligger til grund for udeladelse af oplysninger om nettoomsætningen og segmentoplysninger.
6. Der henvises til manglende noteoplysning om revisionshonorar
Kommentar:
Det er med henvisning til manglende notefacilitet i TT Årsafslutning ikke medtaget i 2019, men søgt implementeret i 2021, hvilket ikke har kunnet udskrives pga mangler i IT-Årsafslutning..
7. Oplysning om gæld der forfalder efter 5 år ikke svarer til faktiske forhold.
Kommentar:
De opgjorte gældsforpligtelser er korrekte, ligesom forfald indenfor 1 år er korrekt. Kontrollanten har hæftet sig ved, at lån i moderselskabet tkr. 75.806, som løbende fornyes mhp fastsættelse af rentesatsen og derfor formodentlig vurderet som kortfristet gæld af kontrollanten. Rentetilpasningen foretages ultimo april hvert år, hvorfor lånet under alle omstændigheder har en løbetid der ligger efter 31.12.2019. løber . I årsregnskabet er posten vurderet som et stående lån, som er afdækket af trediemand fsv angår hele lånesummen via udenlands bank og det er derfor min vurdering, at lånet ikke forfalder indenfor 1-5 år, da lånegælden ved opsigelse vil være erstattet af kautionisten som långiver.
d)
Der henvises til erklæringsbekendtgørelsen § 9, stk. 1, nr. 6, jfr § 8, stk. 2 er overtrådt ved afgivelse af erklæring om udvidet gennemgang, idet der mangler oplysning om, at ledelsen kan ifalde ansvar for overtrædelse af af den for virksomheden fastsatte selskabsretlige lovgivning.
Kommentar:
Kontrollanten vurderede, at overførsel af mellemregning til den reelle hovedaktionær muligvis var i strid med den selskabsretlige lovgivning.
Det er jeg ikke enig med kontrollanten i og oplyst ifm kontrollen, at hovedaktionæren i 2017 – ved salg af privat ejendom til selskabet – havde et krav på selskabet på kr.
8.097.500.
For de efterfølgende år overdrog hovedaktionæren kravet til holdingselskabet, således at i det omfang der blev udtaget likvider af det af hovedaktionæren opgjorte tilgodehavende, blev der tilsvarende bogført via mellemregningen i holdingselskabet, både hvad angår holdingselskabets mellemværende med selskabet og mellemværendet mellem holdingselskabet og hovedaktionæren, fremfor selskabet overførte hævninger fra selskabet til holdingselskabet og derfra videre til hovedaktionæren.
Der er således gennemført en parallel bogføring på hævningstidspunkterne, hvorfor jeg ikke anser hævningerne er i strid med SEL. I det omfang kontrollanten havde konstateret lånets oprindelse i 2017 med 8 mio.kr.. og afvikling heraf mellem kapitalejer og selskabet, ville det fremgå, at der fortsat henstår gæld fra selskabet til kapitalejer. Det er min vurdering, at i det omfang, der er parallelitet mellem hævninger på det oprindelige lån (administreret via holdingselskabet), er der ikke tale om kapitalejerlån i strid med SEL.
e)
Der henvises til Revisorlovens § 23, stk. 1 og god revisionsskik jf. § 16, stk. 1 og 2.
Kommentar:
Fsv angår de nævnte aktiver – grunde og bygninger vedhæftes dels oversigt over anskaffelsessum for de enkelte aktiver og dels værdiansættelsesskema, baseret på Colliers International model. Der er herudover en fuldstændig fortegnelse over de enkelte ejendomme.
Det er min vurdering der dels er tale om investeringsejendomme, der er bogført til anskaffelsessum med tillæg af omkostninger og der er således ikke grundlag for udskudt skat, som forholdet mellem regnskabsmæssige værdier og skattemæssige værdier.
Udskudt skatteaktiv er alene baseret på separatistunderskud fra tidligere år.
Da selskabet dels har positiv egenkapital og dels hovedparten af lånefinansieringen via koncernforbundne selskaber og ingen anden væsentlig gæld, den primære drift før interne rentetilskrivninger er positiv, ar jeg ikke vurderet der er grundlag for at selskabet ikke er i going concern problemer,(og ville i modsat fald revisionsmæssigt have foretaget en LARS-F analyse (se vedhæftede masterbilag) i det omfang selskabets lånefinansiering beroede på ikke-koncernforbundne selskaber (koncernselskaberne er samlet set særdeles likvide og med høj egenkapital og selvfinansiering)
f)
Kommentar:
Fsv angår de 2 første punkter er de besvaret ovenfor og fsv angår punkt 3 har vi opgjort ejendommene som investeringsejendom til kostpris med tillæg af omkostninger og sammenholdt med værdibaseret model og ikke fundet anledning til at af- eller nedskrive og fsv opskrive ejendommene.
Det er ikke korrekt, at gennemgangen af grunde og bygninger primært består af kontrol af til- og afgange. Der foreligger – og er tilstillet kontrollanten – værdiopgørelse baseret på værdiansættelsesmodel fra Colliers International. Grunde og bygninger er optaget til kostpriser og ikke afskrevet, da det skønnes at værdiansættelsen efter værdibaseret model tilbageføres som opskrivninger af investeringsejendom. Punktet er efterfølgende taget til efterretning på baggrund af gennemgang medio 2020 af intern kontrollant fra Virksomhed OO A/S (ved EE) og indgår i forbedringsdelen og indgår i 2020 og 2021 regnskaberne.
g)
Der henvises til Revisorlovens § 23, stk. 1 og god revisionsskik , jf. § 16, stk. 1 og 2, hvor det påstås at der ikke er opnået tilstrækkeligt revisionsbevis vedrørende grund og bygninger, going concern samt udskudt skatteaktiv
Kommentar:
Fsv angår grunde og bygninger er købesum + omkostninger dokumenteret
Fsv angår coing concern fremgår det af note 9, hvor det ligeledes fremgår, at der er tale om opførelse af beboelsesejendom samt at det forudsættes det nødvendige kapitalberedskab stilles til rådighed ifm byggeriet.
Fsv angår det udskudte skatteaktiv fremgår det af aktiver.
I 2019 var det alene påtænkt at videresælge projektet til trediemand og derved være omfattet af momspligten ved salg (modsvarende er der – mig bekendt – ikke krav til hvilke momsforligtelser der er forbundet med fradrag for købsmoms ved videresalg til trediemand.
Efterfølgende efterspørger selskabet hvilke betydning det måtte have, at omkvalificere anvendelsen fra salg af opført boligejendom til udlejning i eget regi, hvilket er besvaret i mail (kopi vedhæftes) på grundlag af dialog omkring problemstillingen med momsekspert.
Kvalitetskontrollanten har i Bilag 3 afgivet sin samlede vurdering af sagen, hvoraf fremgår ”Det er endvidere min vurdering, at der er risiko for, at væsentlige regnskabsposter (nettoomsætning, materielle anlægsaktiver, varebeholdninger og tilgodehavende fra salg) beløbsmæssigt ikke er retvisende, men kontrollanten kan IKKE afgøre dette med sikkerhed, da den fremlagte sagsdokumentation er meget sparsom eller vanskeligt tilgængelig og svar at få et overblik over og ikke efterlever god revisionsskik i relation til en klasse C-virksomhed. Det er ikke min opfattelse, at materialet er vanskeligt tilgængeligt, men pga kontrollen blev gennemført i kontrollantens eget kontor, modtog jeg massive mails fra kontrollanten, som blev besvaret med de punkter kontrollanten efterspurgte.
Herudover anføres kontrollanten i Bilag 3, Arbejdsprogram til gennemgang af en konkret revisionsopgave om der udført tilstrækkelige risikovurderingshandlinger til identifikation og vurdering af risici for væsentlig fejlinformation ved regnskabsmæssige skøn samt dokumenteret tilstrækkeligt kendskab til virksomhedens proces ved fastlæggelse af skøn samt udfaldet af regnskabsmæssige skøn i tidligere regnskabsår og har bemærket følgende:
”Der nævnes kun ”Værdiansættelse af lagerværdi, hvor der foretages skøn på råvarepris” Der savnes generelt bl.a. værdiansættelse af anlægsaktiver, varebeholdninger generelt og tilgodehavender fra salg.
Det fremhæves ligeledes, at kontrollanten ikke vurderer, hvorvidt revisor har dokumenteret, hvad det kan få galt på revisionsmålsniveuau, herunder taget stilling til, hvorvidt regnskabsmæssige skøn medfører høj skønsmæssig usikkerhed og betydelige
risici, samt taget stilling til, hvorvidt virksomhedens ledelse har valgt den regnskabspraksis, der bedst afspejler et retvisende billede.
Kommentar:
Procedure for forretningsgangen samt procedure for grundlaget for fakturering vedhæftes (og har været sendt til kontrollanten).
Omfanget af faktureringer er væsentlige og derfor har der været lagt vægt på at sammenholde åbentstående fakturaer i debitormodulet med de faktuelle fakturaer kvartalsvis og efterfølgende fulgt op på de åbentstående fakturaer er afregnet. Jeg anser stikprøvekontrollen kvartalsvis for at være dækkende for, der ikke udskrives fakturaer, som ikke afregnes fra kunde eller fakturaer der ikke medtages i bogholderiet, da processen er automatiseret mellem salgsafdeling og bogholderi). Revision af nettoomsætningen er efter min opfattelse udført på grundlag af konkrete fakturaers vej gennem bogholderiet.
Mht værdiansættelse af anlægsaktiver er Anlægskartoteket løbende revideret og opdateret ift dokumentation af leverandørfaktura og betaling heraf samt – gennem årene – fysisk kontrol af tilstedeværelsen af nyindkøbte produktionsanlæg. Der er efter min vurdering ikke grundlag for fejlinformation i form af skøn af værdiansættelsen, som foretages på grundlag af faktiske kostpris med fradrag af afskrivninger i den levetid selskabets ledelse vurderer det enkelt aktiv måtte have. Ledelsens skøn underbygges løbende af, at de enkelte produktionsmidler, som er solgt/indbyttet, stort set uden undtagelse, er afhændet til en højere pris end den bogførte værdi iht anlægskartoteket.
Generelt er det ledelsens – og min – holdning, at et produktionsanlægs værdi er betinget af, at der produceres på det enkelte anlæg (som i nogen udstrækning er anskaffet til konkrete kunder) og i modsat fald er produktionsanlægget alene kg-prisen værd. Da alle produktionsmidler er i funktion i 3-holdsskift, vurderer jeg ikke der er grundlag for at anlægge andet skøn end redegjort ovenfor. Restværdien anses af den grund som identisk med de nedskrevne værdier og dokumenteret ved – gennem årtier – at salg af enkeltdriftmidler – som hovedregel – har medført avance.
Mht tilgodehavende ved salg, hvor 99% af tilgodehavender er afdækket ved debitorforsikring, gennemgås saldolisten kvartalsvis, dels mhp at konstatere om der er debitorer, der overskrider forsikringsmaximum, hvilket meddeles ledelsen kvartalsvis (se revisionsprotokol opdelt på kvartaler) og dels udvælges et væsentlig uddrag af debitorer i antal og beløbsstørrelser, som tilstilles en saldomeddelelse som ønskes bekræftet. Processen afsluttes ved en gennemgang af de enkelte modtagne svar og i det omfang det ikke har givet anledning til bemærkninger, anses værdiansættelsen for korrekt.
Min konklusion er dels at kontrollanten – som arbejdede fra sit eget kontor pga corona situationen – løbende udbad sig enkeltposter, som blev fremsendt i den takt kontrollanten anmodede om det og dels frabad sig kopi af hele arbejdsarkivet og stamarkivet pga datamængderne.
På den baggrund finder jeg ikke godtgjort at der er manglende dokumentationer eller svært tilgængelige dokumentationer og ville have været tilgængelige, såfremt kontrollanten – som ved normal kontrol – havde udført kontrollen på mit kontor med adgang til de nødvendige data.
Ad. Erhvervsstyrelsens vurdering:
De af Erhvervsstyrelsens udledte kommentarer (side 17) fremgår det, at revisionsplanlægningen anses for utilstrækkelig.
Jeg er ikke enig i Erhvervsstyrelsens konklusion, idet det fremgår dels af de interne procedure og dels af planlægningen i Revisionsvirksomhed TT.
Varelager:
Varelager styres dels i lagerbogholderi og dels ved fysiske optællinger kvartalsvis, der – sammenholdt med BA-kontrol – ikke giver anledning til væsentlige risici for fejlinformation. Skønnet fremkommer alene ved, dels råvarelager optages til gældende pris ultimo året med tillæg af interne tillæg og dels halvfabrikata optages til den værdi de enkeltansvarlige driftsledere vurderer igangværende processer udgør ift hvor langt i processen produktet er færdiggjort.
Det giver – efter min vurdering – ikke anledning til (refererende til ovenstående) modifikationer i regnskabet, hvilket ville være at tilsidesætte det arbejde virksomheden udfører internt og som vi gennemser.
Anlægsaktiver:
Anlægsaktiverne er baseret på dokumenterede købsbilag gennem årene med fradrag af afskrivninger og fysisk konstatering af tilstedeværelsen af produktionsudstyret. Ved gennemgang af Anlægskartoteket for de enkelte anlæg fremgår dato for anskaffelsen, købsprisen der er underbygget af leverandørfaktura, afskrivningsgrundlaget og restværdien. Erhvervsstyrelsen anmodes om at redegøre for, hvilken anden form for dokumentation der kræves (det kan tilføjes at der fra medio 2021 er taget foto´s af hver enkelt anlæg som – hvis ønskes – kan fremlægges).
Mht Procesbetinget udstyr er det foretaget tilbage til slut 1980érne og udgør kernen i selskabets produktionsudstyr i form af de værktøjer, der løbende udvikles og tilpasses til det enkelte varenummer og opgøres årligt på grundlag af timer og vareforbrug i virksomhedens interne værkstøjsafdeling. Det skal tilføjes, at punktet også var omfattet i kvalitetskontrollen i 2015 og godkendt af kontrollanten og Erhvervsstyrelsen og der er ikke sket ændringer i perioden efterfølgende.
Tilgodehavender:
Mht tilgodehavende fra salg er der dels foretaget afstemning heraf, dels udsendt og modtaget saldomeddelelser til de væsentligste kunder og dels løbende kvartalsvis foretaget efterkontrol af udestående er indbetalt i efterfølgende kvartal og har således ikke givet anledning til modifikationer Mht nettoomsætningen er der redegjort for afstemning kvartalsvis ift debitorsaldi kvartalsvis og dels efterprøvet 25 salgsfakturaer. Det vil efter min vurdering ikke give værdi at gennemgå stikprøver yderligere dels pga det interne system (vedhæftes i kopi) og dels pga datamængden.
Erhvervsstyrelsen samlede vurdering er jeg ikke enig i på baggrund af dokumentationerne i Arbejdsmappen, Stammappen og Revisionsvirksomhed TT. I den forbindelse anmodes Erhvervsstyrelsen om at sandsynliggøre, hvilke af de nævnte aktiver der vil kunne føre til fejlbeslutninger for regnskabsbruger. Det skal bemærkes i den forbindelse, at det er min opfattelse, at det væsentligste aktiv udgøres af produktionsudstyret som dels er veldokumenteret, dels er i drift på 3-holdsskift. Generelt er det min opfattelse, at produktionsudstyr generelt alene har en værdi i det omfang der produceres på udstyret med salg for øje og i modsat fald vil produktionsudstyr i princippet skulle opgøres til skrotpris (kg-pris) og jeg vil tillade mig at vurdere, at hovedparten af producerende virksomheder i så fald optager produktionsudstyr til en værdi som kan føre til fejlbeslutninger hos regnskabsbruger generelt.
Det efterlyses at Erhvervsstyrelsen henviser til årsregnskaber for sådanne virksomheder, hvor der er modifikationer i revisorerklæringen, da jeg i såfald vil implementere det i interne forbedringspunkter.
Overtrædelse af Erklæringsbekendtgørlsens § 6, stk. 1, nr. 1, jf. stk. 2, nur 1 litra b anses for overtrådt (jf. side 21), som skal kommenteres således:
Restværdi af produktionsanlæg er under Anvendt regnskabsprincipper identisk med de bogførte værdier. Det bestrides at kunne karakteriseres som en fejl (se i øvrigt kontrollantnes bemærkninger ved forrige kvalitetskontrol), da der ikke foreligger anden vurdering, der alene ville kunne tage udgangspunkt i ekstern vurdering af de enkelte produktionsanlæg under hensyntagen til hvilke produktioner med salg for øje, der udøves på det enkelte anlæg. Det ville efter min vurdering ikke være tilgængeligt at indhente en sådan vurdering, fx fra en maskinforhandler der alene vil vurdere om det enkelte produktionsanlæg vil kunne sælges til trediemand, uden hensyntagen til de faktuelle produktioner der er relateret til det enkelte produktionsanlæg. Og i øvrigt ud fra antallet af produktionsmidler ville tage en vurderingsmand markant lang tid at opgøre, hvis nogen overhovedet vil kunne påtage sig opgaven.
Til gengæld er det lagt til grund, at der ved udskiftninger af eksisterende anlæg er opgjort en salgspris, der igennem mange år har oversteget de bogførte værdier på de enkelte anlæg.
Vil Erhvervsstyrelsen dermed indikere, at produktionsudstyret skulle være oplyst til en større værdi i Anvendt regnskabspraksis ?
Varebeholdninger udgøres alene af råvare indkøbt til konkrete enkelteordre samt halvfabrikata, som leveres på færdiggørelsestidspunktet. Der er således ikke færdigvarelager og der er således alene tale om varer under fremstilling, præciseret ved at råvarelager er relateret konkret enkeltordre på linie med påbegyndte halvfabrikata. Det bestrides derfor – som det må udledes af kontrollantens bemærkninger om at virksomheden også ejer råvarer m.v. - skulle medføre en anden værdiansættelse, da virksomheden ikke har ikke-solgte råvare på lager.
Se i øvrigt mine bemærkninger refereret på side 22.
Likvide beholdninger er klassificeret på linie med bankindestående i søsterselskab
(se note 9), idet der særskilt føres mellemregningskonti for andre mellemregninger med såvel søsterselskabet som moderselskabet.
Erhvervsstyrelsens samlede vurdering er jeg ikke enig i – bortset fra manglende noteoplysninger som efterfølgende er forbedret (se koncernregnskab for 2020 og 2021) – og mht samfundsansvar og segmentoplysninger henvises til ovenstående omtale samt styrelsens konklusion om, at der er tale om stor klasse C virksomhed.
Min vurdering er, at der er tale om regnskabsklasse C – mellemstor virksomhed – da omsætningen er baseret på omsætning mellem 89-313 mio. kr. (90 mio. i året), og et medarbejderantal på mellem 50-250, hvilket indikerer, at 2 ud af 3 kriterier er omfattet af klasse C – mellemstor virksomhed.
Årsregnskabet for Virksomhed CC A/S er baseret på dels moderselskabet, hvor der alene er 4 væsentlige poster – kapitalandele i datterselskaber, koncerngoodwill, likvider (uvæsentlig) og lån til bank, som er dokumenteret i arbejdsmappen under de respektive punkter. Der vedhæftes kopi af datterselskabets opgjorte værdi på grundlag af trediemands vurdering – Virksomhed JJ – som udgør kernen i moderselskabets værdiansættelse. Værdiansættelsen er vurderet væsentligt højere end den bogførte kapitalandel (hvilket ligeledes er tilfældet med tidligere værdiansættelser udført af trediemand) for datterselskabet Virksomhed BB A/S, hvorfor jeg ikke anser koncerngoodwill for værdisat for højt og skal på den baggrund anmode
Erhvervsstyrelsen om at redegøre for styrelsens synspunkter. I modsat fald bliver det symbolrevision uden værdi.
Beklagligvis var IT-udbyder på daværende tidspunkt ikke i stand til at levere et modul for koncernregnskab (er sket på vores foranledning i 2020 og senere), hvorfor de ÅRL foreskrevne noter – som fremgår af det særskilte moderselskabsregnskab – ikke indarbejdet i årsregnskabet. Som arbejdsgrundlag – forinden den digitale omkvalifikation til en midlertidig koncernregnskabs platform – er der udarbejdet en intern koncernoversigt med udligninger for poster mellem de moder og datterselskaberne.
Det var således et af de punkter jeg noterede som forbedringspunkt i 2019 og som efterfølgende er blevet implementeret i Regnskabsmodulet hos TT.
Konklusionen er således, at de enkelt poster refererer til ovenstående 4 punkter og enkeltpunkterne i de underliggende datterselskabs regnskaber. Forbedringen er gennemført i 2020 og 2021 koncernregnskaber.
Erhvervsstyrelsens vurdering er jeg uenig i – dels med henvisning til redegørelse ovenfor og dels med henvisning til at der er gennemført revisionshandlinger for de enkelte aktiver – kopi vedhæftet – og pga planlægning i Revisionsvirksomhed TT med relation til de parallelle punkter i Arbejdsmappen.
De af kontrollanten anførte punkter er nærmere beskrevet og skal blot fremhæve, dels at hovedaktionærs oprindelige tilgodehavende, som af bogholder vedhæftede bilag 3) blev omlagt via mellemregning med holdingselskabet og dels værdiansættelse af investeringsejendomme og af- og nedskrivninger af samme, er kontrolleret dels at der ifm hævninger i Virksomhed DD ApS er foretaget en samtidig bogføring i holdingselskabet, både ift mellemregningen med datterselskabet og ift mellemregning med hovedaktionær.
Som det fremgår af vedhæftede opgørelse for 2017 udgør kapitalejers mellemværende med selskabet reelt et beløb, hvor hævningerne ikke efterfølgende overstiger kapitalejers tilgodehavende. Hævningen er – ud fra tidligere bogholders ønske – sammenlagt med moderselskabets mellemregninger og styringen foretaget ved parallelle bogføringer i de 2 selskaber. Af den grund anser jeg ikke det er foretaget hævninger i strid med SEL.
Der vedhæftes dokumentation for at der – efter min opfattelse – ikke er værdisat ejendomme til en værdi der samlet overstiger de af værdimodellen anførte værdier.
Kopi af afkastmodellen og skattemæssige værdier vedhæftes. Der er i 2020 og efterfølgende år som forbedringspunkt foretaget og indregnet ned-og opskrivninger af værdiansættelsen på investeringsejendom.
Mth coing concern er selskabets væsentligste gældsforpligtelse relateret til koncernforbundne selskaber og mellemværendet anvendt til investering i fast ejendom ligesom driften – bortset fra afskrivninger og renter af koncernmellemværender – er positiv og derfor er der ikke noget der indikerer, at selskabet skulle være omfattet af coing concern udfordringer, hvor vi i fald det skønnes relevant anvender arbejdsskema for det (se vedhæftede LARS-F arbejdsdokument til brug for de tilfælde, hvor vi i planlægningen og udførslen vurderer om virksomheden kan være i konflikt med coing concern)
I den samlede vurdering ligges til grund, at forholdene kan antages af have betydning for regnskabsbruger. Det mærkes at selskabets gæld – bortset fra afsat skat og meget små kreditorer – er egenfinansieret via koncernforbundne selskabet, hvorfor der i praksis ikke vurderes at have betydning for regnskabslæser
Afslutningsvis skal bemærkes, at kontrollanten (side 56) anfører ”jeg kan ikke på det foreliggende grundlag vurdere om der er betydelig tvivl om virksomhedens fortsatte drift”. Henset til ovenstående redegørelse anmodes styrelsen om at redegøre for, hvorfor styrelsen er af en anden opfattelse ?
Det skal bemærkes at opførelsen og færdiggørelsen af projektet ikke var gennemført i 2019 og tilbagebetalingspligten for købsmoms derfor ikke opgjort på daværende tidspunkt. Hensigten var at afstå ejendommene efter færdiggørelsen og derved overdrage momsforpligtelsen til køber.
Efterfølgende overvejede selskabet at udleje de færdiggjorte boliger og vi fremsendte i den forbindelse vedhæftede notat omkring tilbagebetalingspligten for købsmoms.
I det omfang momsreguleringsforpligtelsen ifm videresalg er opgjort vurderede vi ikke at den foreløbige forpligtelse skulle fremgå af regnskabet, men kunne måske som note uden regnskabsmæssig tilknytning være nævnt.
Salget af en del af grunden med tab er der redegjort for og hvorvidt denne redegørelse skulle være indarbejdet som note …”
Erhvervsstyrelsen har herefter, ved skrivelse af 30. juni 2022 truffet afgørelse om indbringelse af indklagede for nævnet [i overensstemmelse med det anførte i høringsskrivelsen].
Endvidere har Erhvervsstyrelsen ved skrivelse af 1. juli 2022 gennemført en høring af indklagede vedrørende indklagedes erklæring om tilbagebetaling af ulovligt udlån til selskabets ledelse/kapitalejer i årsrapporten 2020 for Virksomhed FF ApS CVR-nr. xx xx xx xx, hvoraf det blandt andet fremgår, at tilsynet havde til hensigt at indbringe indklagede for Revisornævnet.
Indklagede er ved skrivelse af 26. august 2022 fremkommet med sine bemærkninger. Heraf fremgår det blandt andet, at:
”… Refererende til styrelsens skrivelse 1. juli 2022 – modtaget den 18. juli 2022 – vedrørende redegørelse for hændelsesforløbet ifm erklæring af 21. februar 2022, hvoraf fremgår at kapitalejerlån ultimo 2020 kr. 2.046.500 er indfriet pr. 21, februar 2022, skal jeg bemærke følgende:
1. Styrelsens henvisning til bøde på kr. 30.000 i 2019 ifm indberetning af årsregnskab, hvor kapitalnedsættelse var indregnet efter regnskabsårets udløb, ses ikke relevant ifm nærværende høringsbrev.
2. Forløbet ifm kapitalejerlån i Virksomhed FF ApS i regnskabsåret 2020, opgjort til kr. 2.046.500 er indberettet som en opstilling af årsregnskabet uden revision eller review. Det fremgår dels under aktiver i årsregnskabet er der er bogført kapitalejerlån i strid med SEL og dels i note 5 i årsregnskabet for 2020 og vurderer derfor ikke der er grundlag for at modificere revisorerklæring i årsregnskabet for 2020.
3. Ifm kapitalejerlånet indberettede selskabets kapitalejer et apportudbytte, opgjort pr. måned for regnskabsåret 2020 – efter rådgivning fra Virksomhed NN A/S . Indberetningen var forbundet med væsentlige problemer – se vedhæftede korrespondance med FF (medarbejder i Revisionsvirksomhed X) og Skat omkring registreringen af det indberettede udbytte.
4. Erhvervsstyrelsen anmode selskabet om at dokumentere lånet var indfriet, hvilket blev fremsendt således:
Udbytteindberetning pr. måned kr. 2.569.918
Udbytteskat - 693.878
Netto kr. 1.876.041
Indbetalt fra kapitalejer 7.2.2022 - 170.000
Indbetalt for lån ultimo 2020 kr. 2.046.500 (afrundet)
Som blev kvitteret for godkendelse af styrelsen.
Som det fremgår af den afgivne erklæring den 21.2.2022 har vi konstateret, at kapitalejerlånet pr. 31.12.2020 er afviklet pr. 21.2.2022, hvilket er dokumenteret i det bilagsmateriale der er fremsendt til styrelsen.
Der vedlægges kopi af erklæringen pr. 21.2.2022, hvor det understreges, at ”Det er vores opfattelse, at det konstaterede ulovlige udlån inklusive lovpligtige renter er tilbagebetalt til selskabet pr. 21.02.2022. Det er endvidere vores opfattelse, at der pr.
31.12.2020 ikke er yderlige ulovlige udlån til kapitalejere eller ledelse, jf.
selskabslovens § 210.”
Den afgivne erklæring udtrykker præcis, at det opgjorte kapitalejerlån pr. 31.12.2020 er indfriet incl. Renter pr. 21.2.2022.
Det skal bemærkes, at indberetningen af apportudlodningen har været drøftet med skat, som henviste til, at der skulle vedtages og indberettes apportudbytte for de måneder i 2020, hvor der var nettohævninger, selvom indberetningen først blev gennemført efter regnskabsårets udløb.
Udskrifter af skattekontoen vedhæftes, der dokumenterer, at skat har pålignet udbytteskatterne i 2020 for de måneder, hvor der er vedtaget og indberettet apportudbytte.
At erklæringsbekendtgørelsen anses for overtrådt dels ifm med den afgivne erklæring pr. 21.2.2022 og afgivelse af opstillingsopgave uden revision eller review i årsregnskabet 2020, hvor det ulovlige låneforhold dels fremgår af årsregnskabet 2020 under aktiver og dels fremgår af note 5 i årsregnskabet, er jeg således ikke enig i og skal anmode om en yderligere begrundelse fra styrelsens kvalitetskontrol om uddybning af forholdet i relation til den afgivne erklæring den 21.februar 2022 fsv angår kapitalejerlån ultimo 2020 ikke opfylder kriterierne…”
Erhvervsstyrelsen har herefter, ved skrivelse af 29. september 2022 truffet afgørelse om indbringelse af indklagede for nævnet [i overensstemmelse med det anførte i høringsskrivelsen].
Klager har til støtte for klagepunkt a vedrørende Revisionsplanlægning anført, at virksomheden fremstiller totalløsninger og enkeltkomponenter, der blandt andet omfatter udvikling af produktionsmetoder og produktion af kundespecificerede produkter. Virksomhedens produktionsudstyr er delvist selvfremstillet.
Erhvervsstyrelsen har anført, at revisionsplanlægningen er utilstrækkelig, da indklagede ikke har taget dokumenteret stilling til virksomhedens proces ved fastlæggelse af skøn, eller hvorvidt virksomhedens ledelse har valgt den regnskabspraksis, der bedst afspejler et retvisende billede. I revisionsplanlægningen er det alene vurderet, at der er risici for væsentlig fejlinformation ved regnskabsmæssige skøn vedrørende værdiansættelse af lagerværdi, hvor der foretages skøn på råvarepriser. Indklagede har ikke forholdt sig dokumenteret til, om, og i givet fald hvordan, der indregnes indirekte produktionsomkostninger (IPO) på selskabets varebeholdninger, hvilket er krævet for regnskabsklasse C virksomheder, eller om der indgår IPO i selvfremstillet produktionsudstyr, hvilket ikke er et krav, men en tilladt mulighed.
Årsregnskabet indeholder væsentlige anlægsaktiver, herunder selvfremstillet procesbetinget udstyr, samt debitorer, der sædvanligvis er behæftet med skønsudøvelse. Erhvervsstyrelsen har anført, at indklagede ikke har taget dokumenteret stilling hertil i revisionsplanlægningen eller angivet en begrundelse for, hvorfor der ikke er skøn forbundet med disse områder eller dokumenteret sin forståelse for den anvendte regnskabspraksis for egenudviklede aktiver, herunder procedurer for registrering af timer og benyttede timesatser.
Erhvervsstyrelsen har henvist til, at indklagede i sine bemærkninger til kvalitetskontrollanten har anført, at regnskabsmæssige skøn i forbindelse med selvfremstillet procesbetinget udstyr ikke anses for relevant, medmindre virksomheden opskrev værdierne, da anlægskartoteket løbende ajourføres, og da der foretages løbende afskrivninger.
Produktionsanlæg og maskiner indgår i årsregnskabet med 150.587 t.kr., hvoraf 47.768 t.kr. består af egenudviklet procesbetinget udstyr. Revision af materielle anlægsaktiver har bestået af kontrol af tilgange i året og kontrol af fysisk tilstedeværelse. Erhvervsstyrelsen har anført, at det dog ikke fremgår af dokumentationen, hvilke af aktiverne der er kontrolleret.
Der foreligger en opgørelse med beregninger af procesbetinget udstyr, hvor primosaldoen i 2011 udgjorde 46.515 t.kr. Det er uklart på det foreliggende grundlag at vurdere, hvad denne primosaldo kan henføres til.
Erhvervsstyrelsen har henvist til, at indklagede i sine bemærkninger har anført, at differencen primo/ultimo bogføres som afskrivninger, og at der derfor reelt er foretaget afskrivninger på udstyret. Ifølge opgørelsen af procesbetinget udstyr har der hvert år siden 2011 været en tilgang, som er opgjort på baggrund af et antal ingeniør-, konstruktions- og værkstedstimer ganget med en timesats. Det fremgår, at der årligt foretages afskrivning på ca. 10% af primosaldoen. Indklagede har ikke dokumenteret, hvordan afskrivningen opgøres. Beløbsmæssigt svarer den årlige afskrivning stort set til den årlige tilgang. Umiddelbart fremstår primosaldoen fra 2011 således uafskrevet. Det fremgår ikke af indklagedes arbejdspapirer, at indklagede har forholdt sig til værdiansættelsen af aktivet, ligesom der ikke er dokumentation for, at indklagede har taget stilling til tilgangen i timer, den benyttede timesats, herunder til eventuel indregnet IPO heri, eller til udstyrets levetid og scrapværdi. Indklagede har anført, at han har vurderet restværdien til den bogførte værdi ud fra, at der ikke har været tab på kostpris/nedskrevet værdi på enkeltanlæg gennem tiden, og at der ikke har været tilfælde, hvor produktionsapparatet ikke har kunnet udnyttes, og at udstyret har værdi i det omfang, det anvendes i produktionen.
Erhvervsstyrelsen har anført, at det er en væsentlig mangel ved revisionen, at indklagede ikke har forholdt sig dokumenteret til de elementer, der indgår ved værdiansættelsen af egenudviklet procesbetinget udstyr. Indklagede har således ikke opnået tilstrækkeligt og egnet revisionsbevis for regnskabsposten, ligesom indklagede ikke har udvist professionel skepsis ved revisionen af regnskabsposten. Erhvervsstyrelsen har hertil anført, at indklagedes anførte bemærkninger i høringssvaret om, at produktionsudstyret er veldokumenteret, er i drift på 3-holdsskift, og alene har en værdi i det omfang, der produceres på udstyret, og i modsat fald, i princippet skulle opgøres til skrotpris, ændrer ikke på, at der ikke er dokumentation for, at der er opnået tilstrækkeligt og egnet revisionsbevis for værdiansættelsen af denne væsentlige regnskabspost. Udlevering af fotodokumentation, som foreslået, kan ikke dokumentere værdiansættelsen af regnskabsposten.
Varebeholdninger udgør 16.185 t.kr t.kr. svarende til 8 % af balancesummen. Udførte revisionshandlinger vedrørende varebeholdninger har primært bestået i, at der er foretaget lagerkontrol den 20. januar 2020. Erhvervsstyrelsen har anført, at der ikke er dokumentation for, at er er udført handlinger med henblik på at afstemme bevægelserne på varelageret i perioden fra balancedagen til tidspunktet for lagerkontrollen. Erhvervsstyrelsen har henvist til, at indklagede har anført, at han ikke har haft grundlag for at tilsidesætte den af virksomheden internt opgjorte lageropgørelse frem til den 20. januar 2020. Hertil har styrelsen anført, at dette dog ikke ændrer på, at der ikke er dokumentation for, at indklagede har udført revisionshandlinger for at opnå tilstrækkeligt og egnet revisionsbevis for, hvorvidt ændringer i varelageret mellem optællingsdatoen og balancedagen er registreret korrekt.
Revisionen af værdiansættelse af varebeholdninger har bestået i kontrol af kostpriser til købsfakturaer. Det fremgår ikke, at der er udført specifikke revisionshandlinger for at afdække den i planlægningen foretagne risikovurdering vedrørende skøn på råvarepris. Indklagede har i sit sammenfattende memo anført, at der er foretaget skøn på råvarekostpris, som udgør 30 kr. pr. kg. i 2019. Indklagede har anført i sit høringssvar, at skønnet alene fremkommer ved, dels at råvarelager optages til gældende pris ultimo året med tillæg af interne tillæg, og dels, at halvfabrikata som optages til den værdi, de enkeltansvarlige driftsledere vurderer igangværende processer udgør, i forhold til, hvor langt i processen produktet er færdiggjort. Indklagede har anført, at der foretages kvartalsvise fysiske optællinger, der – sammenholdt med bruttoavancekontrol – ikke giver anledning til væsentlige risici for fejlinformation. Erhvervsstyrelsen har anført, at de afgivne bemærkninger ændrer ikke på, at der ikke foreligger dokumentation for, hvordan regnskabsmæssige skøn er udøvet, om der er tale om IPO eller andre former for skøn, eller at indklagede har forholdt sig med skepsis til udøvede skøn.
Erhvervsstyrelsen har anført, at indklagede således ikke har dokumenteret at have opnået tilstrækkeligt og egnet revisionsbevis vedrørende varebeholdninger, ligesom indklagede ikke har dokumenteret at have udvist professionel skepsis ved den udførte revision.
Tilgodehavender fra salg udgør 13.457 t.kr. svarende til 7 % af balancesummen.
Erhvervsstyrelsen har henvist til, at det fremgår af indklagedes arbejdspapirer, at debitorrisikoen i al væsentlighed er afdækket ved forsikring. Indklagede har anført, at debitorforsikringspolicer samt stikprøvevis kontrol af enkeltfakturaer er gennemgået hvert kvartal, hvilket indklagede mener er tilstrækkeligt revisionsbevis. Indklagede har herudover anført, at der ikke har været tab på ikke forsikrede kunder de seneste 10 år. Indklagede har anført, at ledelsen i hvert revisionsprotokollat kvartalsvis er blevet forespurgt om bemærkninger vedrørende debitorer, hvilket ikke har givet indklagede anledning til at foretage yderligere test.
Erhvervsstyrelsen har bemærket, at et revisionsprotokollat føres til brug for kommunikation med selskabets øverste ledelse. Et revisionsprotokollat tjener ikke til formål at skulle dokumentere udført revision.
Indklagede har planlagt, at der skal udsendes saldomeddelelser til debitorer. Hertil har Erhvervsstyrelsen anført, at der ikke foreligger dokumentation for, at handlingen er færdiggjort, herunder om der er modtaget svar fra alle debitorerne, eller hvordan indklagede har reageret på manglende besvarelser. Indklagede har anført, at de debitorer, som ikke har besvaret saldomeddelelser, er testet i form af kontrol af efterfølgende indbetalinger. Dette er dog ikke dokumenteret.
Erhvervsstyrelsen har anført, at der således ikke foreligger dokumentation for resultatet af de handlinger, der er udført, herunder en konklusion på, hvorvidt de udførte handlinger har afdækket relevante revisionsrisici herunder tilstedeværelse og værdiansættelse af regnskabsposten. På den baggrund er der ikke dokumentation for, at der er opnået tilstrækkeligt og egnet revisionsbevis vedrørende tilgodehavender fra salg. Indklagedes bemærkninger i høringssvaret om, at det efter indklagedes vurdering ikke vil give værdi at gennemgå yderligere end den kvartalsvise afstemning ændrer ikke på Erhvervsstyrelsens vurdering af forholdet.
Omsætningen udgør i årsregnskabet 90.830 t.kr. Dokumentation for udført revision af omsætningen består af, at der ud for planlagte handlinger er anført ”OK”, samt dokumentation for, at revisor har testet 25 salgsfakturaer til bogføring. Indklagede har anført i sine bemærkninger, at han derudover foretager kvartalsvise afstemninger af en række debitorkontoudtog med efterfølgende betalinger, og da der ikke er konstateret væsentlige afgivelser, har indklagede på den baggrund vurderet, at der ikke har været grund til yderligere revisionshandlinger, men at salgskonti dog også er skimmet igennem. Dette er dog ikke dokumenteret.
Erhvervsstyrelsen har bemærket, at det skal kunne udledes af revisionsdokumentationen, hvilke revisionshandlinger der er udført, samt de opnåede resultater heraf. Det er derfor ikke tilstrækkeligt, at indklagede har anført ”OK” ud for planlagte handlinger, eller at indklagede kan redegøre verbalt for handlinger i årets løb. En stikprøve på 25 salgsfakturaer alene er ikke tilstrækkelig til at afdække relevante revisionsmål og risici knyttet til omsætningen. Det er således ikke dokumenteret, at der er opnået tilstrækkeligt og egnet revisionsbevis for regnskabsposten.
Erhvervsstyrelsen har oplyst, at styrelsen ikke er enig med indklagede for så vidt angår de afgivne bemærkninger i høringssvaret om, at det ikke vil give værdi at gennemgå yderligere end 25 salgsfakturaer dels på grund af det interne system og dels på grund af datamængden.
Erhvervsstyrelsen har bemærket, at der netop på grund af omfanget skal foretages identifikation og test af kontroller vedrørende omsætningen. Det er ikke tilstrækkeligt at iagttage, at der eksisterer et internt system for fakturering.
På baggrund af ovenstående er det Erhvervsstyrelsens opfattelse, at indklagede ikke har udvist tilstrækkelig professionel skepsis ved planlægningen og udførelsen af revisionen, og at dette har medført, at der ikke foreligger dokumentation for, at indklagede har opnået tilstrækkeligt og egnet revisionsbevis vedrørende de ovenstående områder.
Erhvervsstyrelsen har ved vurderingen lagt vægt på, at det omhandlede forhold kan antages at have eller kunne få betydning for en regnskabsbrugers beslutninger. Efter Erhvervsstyrelsens opfattelse er der derfor tale om grove forseelser.
Erhvervsstyrelsen har sammenfattende vedrørende klagepunktet anført, at registreret revisor Bjarne Bastved har overtrådt revisorlovens § 23, stk. 1, og god revisorskik, jf. § 16, stk. 1 og 2, ved afgivelse af revisionspåtegning på årsregnskabet for 2019 for virksomhed BB A/S, idet der ikke er dokumentation for, at der med den fornødne professionelle skepsis er udformet og udført revisionshandlinger med henblik på at opnå tilstrækkeligt og egnet revisionsbevis vedrørende anlægsaktiver, varebeholdninger, tilgodehavender fra salg samt omsætning.
Erhvervsstyrelsen har til støtte for klagepunkt b anført, at en revisor skal modificere sin konklusion i revisionspåtegningen, hvis regnskabet indeholder væsentlige fejl og mangler, og hvis regnskabet ikke indeholder de krævede oplysninger, medmindre de manglende oplysninger er uvæsentlige.
Styrelsen har anført, at beskrivelsen af anvendt regnskabspraksis vedrørende varebeholdninger udelukkende omhandler en beskrivelse af, hvad kostpris for handelsvarer samt råvarer og hjælpematerialer omfatter. Anvendt regnskabspraksis indeholder ikke en redegørelse vedrørende varer under fremstilling, herunder IPO og metode for værdiansættelse af varebeholdninger. Styrelsen har hertil anført, at der er tale om en væsentlig mangel, da regnskabsbruger derved ikke har mulighed for at kende omfanget af skønsudøvelse vedrørende regnskabsposten.
Beskrivelsen af anvendt regnskabspraksis vedrørende anlægsaktiver og varebeholdninger lever således ikke op til kravene i årsregnskabslovens § 53, stk. 1 og stk. 2, nr. 1, litra b.
Regnskabsposten likvide beholdninger indgår i årsregnskabet med 18.396 t.kr. Heraf udgør 18.368 t.kr. et tilgodehavende hos søsterselskabet Virksomhed HH ApS. Regnskabsposten likvide midler kan udelukkende indeholde kasse- og bankbeholdninger. Erhvervsstyrelsen har anført, at der efter styrelsens opfattelse er tale om en væsentlig overtrædelse af årsregnskabslovens skemakrav, jf. § 23, stk. 1.
Erhvervsstyrelsen har anført, at indklagedes bemærkning i høringssvaret om, at det fremgår klart af noten til likvide beholdninger, at mellemregning med Virksomhed HH ApS er særskilt kvalificeret, hvorfor det er indklagedes vurdering, at beløbet, på linje med bankindestående, er til rådighed for Virksomhed BB A/S, ikke ændrer ved, at klassificeringen af regnskabsposten er klart i strid med årsregnskabslovens skemakrav, jf. § 23, stk. 1.
Det er en væsentlig mangel, at indklagede ikke har afdækket disse væsentlige fejl og mangler som led i revisionen. Erhvervsstyrelsen har endvidere anført, at der er tale om så væsentlige fejl og mangler, at indklagede, såfremt denne havde udført en tilstrækkelig revision, burde have været nået frem til, at årsregnskabet var behæftet med væsentlige fejl og mangler i et sådant omfang, at indklagede skulle have afgivet en konklusion med forbehold for overtrædelse af årsregnskabsloven.
Erhvervsstyrelsen har sammenfattende vedrørende klagepunktet anført, at de omhandlede forhold kan antages at have eller kunne få betydning for en regnskabsbrugers beslutninger. Efter styrelsens opfattelse er der derfor tale om en grov forseelse. Registreret revisor Bjarne Bastved har overtrådt erklæringsbekendtgørelsens § 6, stk. 1, nr. 1, jf. stk. 2, nr. 1, litra b, og god revisorskik, jf. revisorlovens § 16, stk. 1, ved afgivelse af revisionspåtegning på årsregnskabet for 2019 for Virksomhed BB A/S, idet konklusionen ikke er modificeret med forbehold for overtrædelse af årsregnskabslovens § 23, stk. 1, og § 53, stk. 1.
Erhvervsstyrelsen har til støtte for klagepunkt c anført, at indklagede skal modificere konklusionen i revisionspåtegningen, hvis regnskabet indeholder væsentlige fejl og mangler, herunder, hvis regnskabet ikke indeholder de krævede oplysninger eller ikke opfylder betingelserne for at udelade krævede oplysninger, medmindre de manglende oplysninger er uvæsentlige.
Immaterielle anlægsaktiver, som består af goodwill, udgør 40.579 t.kr. svarende til 15% af balancesummen.
Erhvervsstyrelsen har oplyst, at indklagede i forbindelse med kvalitetskontrollen har oplyst, at regnskabsposten vedrører køb af datterselskabet Virksomhed BB A/S i 1999 på ca. 62 mio.kr, og at afskrivningsperioden i 1999 blev fastsat til 20 år. I beskrivelsen af anvendt regnskabspraksis for regnskabsposten i årsregnskabet for 2012, som indklagede har afgivet revisionspåtegning på, er det anført, at dagsværdien for koncerngoodwill er anset for at være højere end kostprisen, hvorfor der ikke er foretaget afskrivninger.
Erhvervsstyrelsen har bemærket, at en sådan regnskabspraksis vedrørende koncerngoodwill ikke er tilladt i henhold til årsregnskabsloven.
Regnskabsposten er således indgået uafskrevet med 62.429 t.kr. i selskabets årsregnskaber frem til og med regnskabsåret 2012. Det fremgår af selskabets årsregnskab for 2013, som indklagede ligeledes har afgivet revisionspåtegning på, at afskrivning af regnskabsposten er påbegyndt med 1/20 af den indregnede kostpris, svarende til en årlige afskrivning på 3.121 t.kr. Regnskabsposten indgår i årsregnskabet for 2019 med 40.579 t.kr. svarende til, at der har været foretaget lineære afskrivninger af regnskabsposten i 7 år. Da afskrivning af regnskabsposten burde have været påbegyndt i anskaffelsesåret, burde der i regnskabsåret 2019 være foretaget afskrivninger i 19 år, svarende til, at regnskabspostens værdi i årsregnskabet skulle have været 3.121 t.kr. indklagedes anførte bemærkning om, at en afskrivningsperiode på 50 år ville medføre en anden restsaldo ændrer ikke på Erhvervsstyrelsens vurdering af forholdet.
Erhvervsstyrelsen har yderligere bemærket, at en afskrivningsperiode på 50 år kræver en dokumenteret begrundelse, som ikke foreligger.
Indklagede har ikke som led i revisionen dokumenteret at have taget stilling til afskrivningsperioden eller værdiansættelsen af koncerngoodwill, herunder forholdt sig til, at regnskabsposten burde have været væsentligt lavere værdiansat. Indklagede har i sit høringssvar henvist til, at det fremgår af anvendt regnskabspraksis, hvilke kriterier, der ligger til grund for værdiansættelsen. Erhvervsstyrelsen har oplyst, at det fremgår af beskrivelsen af anvendt regnskabspraksis for immaterielle anlægsaktiver, at erhvervet goodwill indregnes til kostpris med fradrag af akkumulerede af- og nedskrivninger. Det fremgår ligeledes, at af- og nedskrivninger er foretaget ud fra en løbende vurdering af aktivernes brugstid. Beskrivelsen indeholder ikke oplysninger om den fastsatte levetid eller en begrundelse for afskrivningsperioden, hvilket er i strid med årsregnskabslovens § 53, stk. 2, nr. 1, litra b. Erhvervsstyrelsen har anført, at indklagedes afgivne bemærkninger om, at der foreligger en vurdering af Virksomhed BB A/S på [værdi] kr., ikke ændrer på, at virksomheden ikke kan undlade at foretage afskrivninger på koncerngoodwill. Der er tale om en væsentlig fejl i regnskabet, da regnskabsposten er indregnet med 37.457 t.kr. for meget i såvel årsregnskabet som koncernregnskabet, ligesom det er en væsentlig mangel ved det udførte arbejde, at indklagede ikke har afdækket denne væsentlige overvurdering samt overtrædelse af årsregnskabslovens § 43, stk. 1 og 2.
Erhvervsstyrelsen har anført, at regnskabsposten derudover ikke er klassificeret i overensstemmelse med årsregnskabslovens skemakrav, jf. § 23, stk. 1, idet regnskabsposten skulle have været benævnt koncerngoodwill i koncernregnskabet og i årsregnskabet for moderselskabet være indgået som en del af regnskabsposten kapitalandele i tilknyttede virksomheder, ligesom de tilhørende afskrivninger i årsregnskabet for moderselskabet skulle være indgået i regnskabsposten indtægter af kapitalandele i tilknyttede virksomheder.
I års- og koncernregnskabet indgår goodwill, grunde og bygninger og andre anlæg, driftsmateriel og inventar som anlægsaktiver. Års- og koncernregnskabet indeholder hverken anlægsnote for koncernen eller moderselskabet, hvilket er en overtrædelse af årsregnskabslovens § 88, stk. 1 og § 126, stk. 1, nr. 5.
Det er anført i beskrivelsen af anvendt regnskabspraksis, at oplysninger om nettoomsætning af konkurrencemæssige hensyn er udeladt, og at segmentoplysninger er udeladt i henhold til skadeklausulen i årsregnskabslovens § 96, stk. 1. Erhvervsstyrelsen har bemærket, at da års-og koncernregnskabet er aflagt efter årsregnskabslovens bestemmelser for store klasse C virksomheder, kan årsregnskabslovens undtagelsesbestemmelse i § 32 ikke benyttes, ligesom der ikke blot kan henvises til udeladelse af segmentoplysninger af konkurrencemæssige hensyn, uden at der foreligger dokumentation, der kan sandsynliggøre dette, hvilket ikke er fremlagt. Som følge af disse udeladelser er årsregnskabslovens § 81, § 96, stk. 1, og § 126, stk. 1, nr. 1 overtrådt.
Erhvervsstyrelsen har henvist til, at det fremgår af note 13 i års- og koncernregnskabet, at honorar til generalforsamlingsvalgt revisor ikke er oplyst med henvisning til årsregnskabslovens § 96, stk. 3. Års- og koncernregnskabet indeholder ingen oplysninger om, at virksomhedens regnskab indgår ved fuld konsolidering i et højere liggende koncernregnskab, hvorfor denne undtagelsesbestemmelse ikke kan benyttes, hvorved årsregnskabslovens § 96, stk. 2, og § 126, stk. 1, nr. 2, er overtrådt.
I note 9 vedrørende langfristede gældsforpligtelser vedrørende koncernen, fremgår det, at 93.011
t.kr. forfalder efter 5 år. Denne oplysning svarer ikke til oplysninger fra banken, da lånet er ydet på vilkår om, at der skal ske årlig indfrielse/genforhandling. Notens indhold er dermed ikke givet i overensstemmelse med bestemmelsen i årsregnskabslovens § 126, stk. 1, nr. 8, jf. § 92.
Erhvervsstyrelsen har henvist til indklagedes bemærkning i høringssvaret om, at rentetilpasningen foretages ultimo april hvert år, samt at regnskabsposten i årsregnskabet er vurderet som et stående lån, som er afdækket af tredjemand, for så vidt angår hele lånesummen via udenlandsk bank. Det er derfor indklagedes vurdering, at lånet ikke er forfaldet inden for 1-5 år, da lånegælden ved opsigelse vil være erstattet af kautionisten som långiver. Erhvervsstyrelsen har hertil bemærket, at der ikke foreligger dokumentation for indklagedes overvejelser og vurderinger vedrørende lånets forfaldstidspunktet. Erhvervsstyrelsen har ved vurderingen af forholdet lagt vægt på de foreliggende oplysninger fra banken.
Indklagedes anførte bemærkning i høringssvaret om, at der efter indklagedes vurdering er tale om et års- og koncernregnskab aflagt efter årsregnskabslovens bestemmelser for mellemstore klasse C virksomheder, ændrer ikke på, at det er angivet i beskrivelsen af anvendt regnskabspraksis, at års- og koncernregnskabet er aflagt efter bestemmelserne for store klasse C virksomheder. Når denne regnskabsklasse er angivet i års- og koncernregnskabet, skal års- og koncernregnskabet være aflagt efter den angivne begrebsramme.
Indklagedes øvrige afgivne bemærkninger i høringssvaret har ikke givet Erhvervsstyrelsen anledning til at ændre vurderingen af de ovenstående forhold.
Det fremgår af ledelsens beretning i årsregnskabet for 2019 for Virksomhed CCA/S, at der ikke er formuleret politikker for samfundsansvar eller politikker eller måltal for det underrepræsenterede køn. Erhvervsstyrelsen har anført, at det ikke er tilstrækkeligt, at ledelsen har anført, at selskabet ikke har politikker vedrørende de pågældende bestemmelser. Erhvervsstyrelsen anser det for en væsentlig mangel ved det udførte arbejde, at indklagede ikke har afdækket denne mangel, der burde have ført til en oplysning i udtalelsen om ledelsens beretning i revisionspåtegningen om, at denne mangler oplysninger som krævet i årsregnskabslovens § 99 a og § 99 b.
Erhvervsstyrelsen har anført, at det er en væsentlig mangel, at indklagede ikke har afdækket de ovennævnte væsentlige fejl og mangler som led i revisionen.
Erhvervsstyrelsen videre anført, at der er tale om så væsentlige fejl og mangler, at indklagede, såfremt han havde udført en tilstrækkelig revision, burde have været nået frem til, at års- og koncernregnskabet var behæftet med væsentlige fejl og mangler i et sådant omfang, at indklagede skulle have modificeret konklusionen i revisionspåtegningen med forbehold for overtrædelse af årsregnskabsloven, samt oplyst om væsentlige mangler i ledelsens beretning i udtalelsen om ledelsesberetningen.
Erhvervsstyrelsen har ved vurderingen lagt særlig vægt på, at der er tale om et års- og koncernregnskab, der er aflagt efter årsregnskabslovens bestemmelser for store klasse C virksomheder, og at der for så vidt angår manglende redegørelse for samfundsansvar, segmentoplysninger samt oplysninger om revisionshonorar er tale om krav, der særligt er gældende for store klasse C virksomheder, ligesom oplysninger om revisionshonorar desuden er en såkaldt kontrolnote. Det er derfor Erhvervsstyrelsens opfattelse, at de omhandlede fejl og mangler såvel enkeltvis som samlet set kan antages at have eller kunne få betydning for en regnskabsbrugers beslutninger. Efter styrelsens opfattelse er der derfor tale om en grov forseelse.
Erhvervsstyrelsen har sammenfattende vedrørende klagepunktet anført, at registreret revisor Bjarne Bastved har overtrådt erklæringsbekendtgørelsens § 5, stk. 7, nr. 2, ved afgivelse af revisionspåtegning på års- og koncernregnskabet for 2019 for Virksomhed CC A/S, da revisor ikke har oplyst om manglende redegørelser i henhold til årsregnskabslovens § 99 a og b, i sin udtalelse om ledelsens beretning i revisionspåtegningen. Desuden er erklæringsbekendtgørelsens § 6, stk. 1, nr. 1, jf. stk. 2, nr. 1, litra b, og god revisorskik, jf. revisorlovens § 16, stk. 1, overtrådt, idet konklusionen ikke er modificeret med forbehold for overtrædelse af årsregnskabslovens § 53, stk. 2, nr. 1, litra b, § 43, stk. 1 og 2, § 23, stk. 1, § 88, stk. 1, § 81, § 96, stk. 1 og 2 samt § 126, stk. 1, nr. 1, 2, 5 og 8.
Erhvervsstyrelsen har til støtte for klagepunkt d anført, at selskabets direktør og reele ejer DD har foretaget en hævning i selskabet på 3.001 t.kr. Hævningen er bogført på en mellemregning med ejeren, hvorefter indklagede har omposteret hævningen til mellemregning med moderselskabet, der udgør en samlet gæld på 31.323 t.kr.
Erhvervsstyrelsen har henvist til, at indklagede i sine bemærkninger har anført, at selskabets gæld til kapitalejer blev debitorskiftet til moderselskabet i 2017, og at hævningen derfor anses for udlæg til moderselskabet, der tilsvarende nedskriver gælden til kapitalejeren på tidspunktet for hævningerne, og dermed ikke anses for at være et lån til kapitalejeren. Indklagede har i sine bemærkninger i høringssvaret yderligere anført, at der er gennemført en parallel bogføring, og at der, efter indklagedes vurdering ikke er tale om et ulovligt lån i det omfang der er parallelitet mellem hævninger på det oprindelige lån, hvorfor der ikke tale om et kapitalejerlån i strid med selskabsloven.
Erhvervsstyrelsen har hertil anført, at ved vurderingen af, hvorvidt der foreligger et lån til kapitalejeren i strid med selskabsloven, skal der tages stilling til, hvorvidt betingelserne i § 210 stk. 2, er opfyldt på tidspunktet for udbetalingen. Der foreligger ikke dokumentation for, at disse betingelser er opfyldt, da kapitalejeren alene har foretaget en hævning i selskabet, som efterfølgende er blevet modregnet på selskabets gæld til moderselskabet. Der er derfor tale om et kapitalejerlån i strid med selskabsloven, hvorved ledelsen kan ifalde ansvar. Da erklæringen ikke indeholder oplysning om udlån i strid med selskabslovens § 210, stk. 1, er erklæringsbekendtgørelsen overtrådt.
Erhvervsstyrelsen har sammenfattende vedrørende klagepunktet anført, at registreret revisor Bjarne Bastved har overtrådt erklæringsbekendtgørelses § 9, stk. 1, nr. 6, jf. § 7, stk. 2, ved afgivelse af erklæring og udvidet gennemgang på årsregnskabet for 2019 for Virksomhed DD ApS , idet der mangler oplysninger i erklæringen om, at ledelsen kan ifalde ansvar for overtrædelse af den for virksomheden fastsatte selskabsretlige lovgivning.
Erhvervsstyrelsen har til støtte for klagepunkt e anført, at indklagede i sin planlægning har vurderet, at alle regnskabsposter har ”moderat risiko”. Der er ikke i planlægningen taget stilling til regnskabsposter, der indeholder regnskabsmæssige skøn. Årsregnskabet indeholder grunde og bygninger samt udskudt skatteaktiv, der potentielt er behæftet med væsentlig skønsudøvelse, hvilket indklagede ikke har identificeret eller tilrettelagt sine handlinger efter. På den baggrund er det Erhvervsstyrelsens vurdering, at der ikke er foretaget en tilstrækkelig planlægning.
Grunde og bygninger indgår i årsregnskabet med 33.724 t.kr. svarende til 93% af balancesummen.
Erhvervsstyrelsen har henvist til, at det fremgår af indklagedes arbejdspapirer, at gennemgangen af grunde og bygninger primært har bestået i kontrol af til- og afgange i regnskabsåret.
Styrelsen har hertil anført, at indklagede i sine arbejdspapirer ikke har dokumenteret at have foretaget handlinger rettet mod værdiansættelsen af selskabets grunde og bygninger eller taget dokumenteret stilling til, om den anvendte regnskabspraksis vedrørende grunde og bygninger er i overensstemmelse med den regnskabsmæssige begrebsramme, herunder taget stilling til, at ejendommenes restværdi er sat lig med den bogførte værdi, og at der ikke er foretaget afskrivninger. Der henvises til klagepunkt f).
Udskudt skatteaktiv indgår i årsregnskabet med 1.621 t.kr. svarende til 4 % af balancesummen.
Erhvervsstyrelsen har anført, at der ikke foreligger dokumentation i indklagedes arbejdspapirer for, at indklagede har taget stilling til de forudsætninger, som indregningen af skatteaktivet hviler på. Der foreligger desuden ingen budgetter eller anden underliggende dokumentation.
Erhvervsstyrelsen har henvist til, at indklagede har anført, at skatteaktivet er baseret på separatist underskud. Erhvervsstyrelsen har hertil bemærket, at dette ikke ændrer på, at når et udskudt skatteaktiv er opstået som følge af tidligere års skattemæssige underskud, kræves der ved indregning i årsregnskabet overbevisende dokumentation for, at aktivet vil kunne benyttes inden for en nærmere årrække. Efter Erhvervsstyrelsens vurdering foreligger der ikke overbevisende dokumentation for skatteaktivets indregning og måling i årsregnskabet.
Selskabet har haft negative resultater siden 2014 og kortfristet gæld på 31.323 t.kr. overstiger væsentligt omsætningsaktiverne, der alene udgør 2.383 t.kr. Der er således indikationer på, at der kan være problemer med going concern. Erhvervsstyrelsen har anført, at indklagede ikke har dokumenteret at have udført gennemgangshandlinger vedrørende going concern. Indklagede har blandt andet anført i sine bemærkninger, at da den overvejende gældspost er gæld til moderselskabet, har indklagede ikke vurderet, at der er usikkerhed om going concern. Indklagedes anførte bemærkninger i høringssvaret om, at såfremt indklagede havde vurderet, at der var going concern problemer, ville han have foretaget en ”LARS-F analyse”, ændrer ikke på, at indklagede ikke har dokumentation for, at moderselskabet vil støtte virksomheden, herunder forholdt sig til moderselskabets evne hertil.
Erhvervsstyrelsen har på baggrund af de ovenstående beskrevne forhold anført, at indklagede ikke har udvist professionel skepsis ved planlægningen og udførelsen af gennemgangshandlinger vedrørende grunde og bygninger, udskudt skatteaktiv samt going concern, og at der på baggrund af de utilstrækkelige handlinger ikke foreligger tilstrækkeligt bevis for disse områder i årsregnskabet for 2018/19.
Erhvervsstyrelsen har bemærket, at hvis indklagede under sin gennemgang bliver opmærksom på et eller flere forhold, der giver indklagede grund til at mene, at årsregnskabet kan indeholde væsentlig fejlinformation, skal indklagede udforme og udføre yderligere gennemgangshandlinger, der er tilstrækkelige til, at indklagede kan konkludere, hvorvidt forholdet sandsynligvis ikke vil medføre, at årsregnskabet som helhed indeholder væsentlig fejlinformation, om forholdet medfører, at årsregnskabet som helhed indeholder væsentlig fejlinformation.
Erhvervsstyrelsen har ved vurderingen af forholdet lagt vægt på, at forholdet kan antages at have eller kunne få betydning for en regnskabsbrugers beslutninger. Efter Erhvervsstyrelsens opfattelse er der derfor tale om grove forseelser. Der henvises endvidere til klagepunkt f).
Erhvervsstyrelsen har sammenfattende vedrørende klagepunktet anført, at registreret revisor Bjarne
Bastved har overtrådt revisorlovens § 23, stk. 1, og god revisorskik, jf. § 16, stk. 1 og 2, og Erhvervsstyrelsens erklæringsstandard for små virksomheder (Bilag 1), ved afgivelse af erklæring om udvidet gennemgang på årsregnskabet for 2019 for Virksomhed DD ApS , idet der ikke er dokumentation for, at revisor har udvist professionel skepsis i forbindelse med planlægningen og udførelsen af gennemgangshandlinger, og idet der ikke er dokumentation for, at revisor har opnået tilstrækkeligt og egnet bevis for væsentlige områder i årsregnskabet, herunder vedrørende grunde og bygninger, udskudt skatteaktiv samt going concern.
Erhvervsstyrelsen har til støtte for klagepunkt f anført, at en revisor skal modificere sin konklusion i den afgivne erklæring om udvidet gennemgang, hvis regnskabet ikke indeholder de krævede oplysninger eller ikke opfylder betingelserne for at udelade krævede oplysninger, medmindre de manglende oplysninger er uvæsentlige.
Selskabets tilgodehavende hos kapitalejeren på 3.001 t.kr. er i årsregnskabet modregnet i regnskabsposten gæld til tilknyttede virksomheder. Lånet skulle have været klassificeret som ”tilgodehavender hos virksomhedsdeltagere og ledelse”, jf. skemakravene i årsregnskabslovens § 23, stk. 1.
Årsregnskabet mangler desuden en noteoplysning om tilgodehavende hos kapitalejer, som krævet i årsregnskabslovens § 73, stk. 1. Indklagedes arbejdspapirer indeholder en oversigt over selskabets ejendomme, hvor det fremgår, at samtlige ejendomme er indregnet og målt til kostpris, og at der ikke er foretaget afskrivninger, hverken i år eller tidligere. Indklagede har anført i sine bemærkninger, at de manglende afskrivninger skyldes en dialog, om ejendommene skulle værdiansættes til kostpris eller dagsværdi, og at værdiansættelsen påtænkes ændret til dagsværdi i årsregnskabet for 2020. Erhvervsstyrelsen har anført, at dette dog ikke ændrer på, at når selskabet har valgt og beskrevet en regnskabspraksis, der indebærer, at der skal foretages systematiske afskrivninger over aktivernes brugstid, kan selskabet ikke undlade at foretage afskrivninger.
Erhvervsstyrelsen har anført, at styrelsen på det foreliggende grundlag ikke har mulighed for at afgøre, hvilken beløbsmæssig betydning de manglende afskrivninger har for det aflagte årsregnskab. Det er dog styrelsens vurdering, at de manglende afskrivninger akkumuleret set udgør et væsentligt beløb, der overstiger det af indklagede fastsatte væsentlighedsniveau, og at der er tale om en væsentlig overtrædelse af årsregnskabslovens § 43, stk. 1 og 2.
Erhvervsstyrelsen har ved vurderingen af forholdet tillagt det vægt, at beskrivelsen af anvendt regnskabspraksis er uklar, da det fremgår af beskrivelsen heraf, at der foretages afskrivninger, når dette ikke er tilfældet.
Jf. klagepunkt d) og e) har indklagede ikke afdækket de ovenstående mangler som led i det udførte arbejde. Efter styrelsens opfattelse er det en væsentlig mangel ved det udførte arbejde, at indklagede ikke har afdækket samt forholdt sig dokumenteret til, hvorvidt ovennævnte overtrædelser af årsregnskabsloven skulle have betydning for udformningen af erklæringen om udvidet gennemgang. Det er styrelsens opfattelse, at der er tale om væsentlige overtrædelser, som har betydning for regnskabsbrugers forståelse af årsregnskabet, og at de omhandlede mangler såvel enkeltvis som samlet set kan antages at have eller kunne få betydning for en regnskabsbrugers beslutninger. Der er derfor tale om en grov forseelse, og om så væsentlige mangler, at indklagede, såfremt denne havde udført tilstrækkelige handlinger, burde have været nået frem til, at der skulle have modificeret sin konklusion med forbehold for manglende overholdelse af årsregnskabsloven.
Indklagedes afgivne bemærkninger i høringssvaret ændrer ikke på Erhvervsstyrelsen vurdering af forholdet.
Erhvervsstyrelsen har sammenfattende vedrørende klagepunktet anført, at registreret revisor Bjarne Bastved har overtrådt Erklæringsbekendtgørelsens § 10, stk. 1, jf. § 6, stk. 1, nr. 2, jf. stk. 2, litra b, ved afgivelse af erklæring om udvidet gennemgang på årsregnskabet for 2019 for Virksomhed DD ApS , idet konklusionen skulle have været modificeret med forbehold for overtrædelse af årsregnskabslovens § 23, stk. 1, § 73, stk. 1 og § 43, stk. 1 og 2.
Erhvervsstyrelsen har til støtte for klagepunkt g oplyst, at Virksomhed EE ApS’ aktiviteter blandt andet omfatter udvikling, udlejning og køb og salg af fast ejendom. Selskabet ejer en byggegrund, hvorpå der skal opføres et antal rækkehuse. Byggeriet er hovedsageligt finansieret af lån fra Virksomhed PP K/S.
Erhvervsstyrelsen har anført, at indklagede i sin planlægning ikke har forholdt sig dokumenteret til virksomhedens konkrete aktiviteter. Det er på den baggrund Erhvervsstyrelsens vurdering, at indklagede ikke har udvist professionel skepsis i forbindelse med planlægningen, og at der ikke er planlagt handlinger, der på tilstrækkelig vis kan afdække de regnskabsmæssige områder, der forekommer i det konkrete årsregnskab.
Grunde og bygninger er indregnet som materielle anlægsaktiver og udgør 38.832 t.kr. svarende til 84% af balancesummen.
Erhvervsstyrelsen har anført, at der ikke foreligger dokumenterede overvejelser om virksomhedens benyttede anvendte regnskabspraksis herunder, hvorvidt det igangværende byggeprojekt skal præsenteres som anlægsaktiv eller omsætningsaktiv.
Erhvervsstyrelsen har henvist til, at indklagede i sine bemærkninger har anført, at der har været dialog med selskabets ledelse herom, og da det blev konstateret, at de i fase 1 opførte rækkehuse var i proces med at blive udlejet enkeltvis, var det ledelsens vurdering, at der måtte være tale om et anlægsaktiv. Erhvervsstyrelsen har anført, at der dog ikke foreligger dokumentation for disse overvejelser i arbejdspapirerne. Dokumentationen indeholder desuden ingen beskrivelse af stadiet for det igangværende byggeprojekt. Det fremgår af indklagedes bemærkninger til kvalitetskontrollanten, at projektet er færdigmeldt 2. juli 2020, hvilket er mere end et halvt år efter balancedagen. Regnskabsposten kunne derfor under alle omstændigheder ikke benævnes grunde og bygninger, men skulle i givet fald have været benævnt materielle anlægsaktiver under udførelse og forudbetalinger for materielle anlægsaktiver.
Det fremgår ikke af beskrivelsen af anvendt regnskabspraksis, hvordan selskabet behandler byggeprojekter under opførelse. Det fremgår derimod, at bygninger har en afskrivningsperiode på 20-50 år, og at den fastsatte restværdi udgør 34.551 t.kr., hvilket svarer til den indregnede værdi af regnskabsposten i det foregående år. Indklagede har ikke forholdt sig dokumenteret til, hvorvidt til denne beskrivelse kan anses for at være retvisende.
Selskabet har i regnskabsåret med tab solgt en del af en grunden til et søsterselskab. Det fremgår ikke, at Indklagede har forholdt sig dokumenteret til værdien af den overdragne del af grunden til søsterselskabet. Overdragelsen er sket til 10.000 t.kr. Modregning af kostpris er sket efter en lineær fordeling i forhold til den oprindelige erhvervelse af grunden og har derfor medført et regnskabsmæssigt tab på 6.051 t.kr. Indklagede burde derudover have forholdt sig mere kritisk til værdiansættelsen af den resterende del af grunden, herunder på det igangværende byggeprojekt, der indgår i balancen til kostpris, og burde have udformet og udført yderligere gennemgangshandlinger med henblik på at vurdere, om der eksisterer et nedskrivningsbehov.
Selskabet har underskud og negativ egenkapital. Kortfristet gæld på 12.009 t.kr., som hovedsageligt er gæld til tilknyttede virksomheder overstiger væsentligt omsætningsaktiverne, der alene udgør 7.320 t.kr. Erhvervsstyrelsen har anført, at der således er indikationer på, at der kan være problemer med going concern. Indklagede har besvaret den planlagte handling vedrørende going concern med ”ja” og henvist til årsregnskabets note 6. Indholdet af noten er identisk med samme note i det foregående årsregnskab, og der er ikke underliggende dokumentation for, at der er udført handlinger, eller om indklagede har taget dokumenteret stilling til, om de oplysninger, der fremgår af årsregnskabet, er tilstrækkelige, ligesom der ikke foreligger dokumentation for, om indklagede har overvejet at medtage et afsnit om going concern i erklæringen om udvidet gennemgang.
Erhvervsstyrelsen har henvist til, at indklagede i sine bemærkninger har anført, at budgetgrundlag og fortsat økonomisk støtte er drøftet med ledelsen på møde, men dette er ikke dokumenteret.
Indklagede har desuden henvist til, at der foreligger et lånetilsagn på yderligere 40 mio. kr., som ikke er anvendt. Ud fra den foreliggende dokumentation har Erhvervsstyrelsen ikke grundlag for at kunne vurdere, hvilke vilkår der ligger til grund for det yderligere lånetilsagn. Indklagede har ikke redegjort for dette, ligesom indklagede ikke har indhentet bevis for fortsat økonomisk støtte, som indklagede har anført i sine bemærkninger.
For så vidt angår den lånefinansiering på 40.000 t.kr, der allerede er optaget, har indklagede ikke foretaget afstemning af gælden på balancedagen. Der er ikke beregnet renter på lånet eller foretaget amortisering af restgælden i årsregnskabet for 2018/19, hvilket indklagede ikke har dokumenteret at have taget stilling til. Den underliggende dokumentation for de langfristede gældsforpligtelser består af dele af det oprindelige lånedokument. Der er ikke fremlagt dokumentation i form af en låneaftale, der kan afklare forretnings- og afdragsvilkår vedrørende gælden, og indklagede har ikke indhentet en ekstern bekræftelse på låneforholdet pr. balancedagen. Efter Erhvervsstyrelsens opfattelse er det ikke sandsynligt, at lånet ikke skal forrentes eller amortiseres. Henset til lånets størrelse er det Erhvervsstyrelsens vurdering, at der vil være tale om en forrentning eller amortisering af lånet, der væsentligt vil overstige det fastsatte væsentlighedsniveau på 311 t.kr. Eksempelvis vil en aftalt forrentning på 1 % udgøre 400 t.kr. Det er en væsentlig mangel ved det udførte arbejde, at indklagede ikke har afdækket denne væsentlige fejl, og at indklagede ikke har udvist professionel skepsis ved gennemgangen af regnskabsposten.
Udskudt skatteaktiv indgår i årsregnskabet med 1.666 t.kr. svarende til 4% af balancesummen.
Erhvervsstyrelsen har anført, at der ikke foreligger dokumentation for, at indklagede har taget stilling til de forudsætninger, som indregningen af skatteaktivet hviler på.
Erhvervsstyrelsen har bemærket, at når et udskudt skatteaktiv er opstået som følge af tidligere års skattemæssige underskud, kræves der ved indregning i årsregnskabet overbevisende dokumentation for, at aktivet vil kunne benyttes inden for en nærmere årrække. Efter styrelsens opfattelse foreligger der ikke sådan overbevisende dokumentation for skatteaktivets indregning og måling i årsregnskabet.
På baggrund af de ovenstående beskrevne forhold er det Erhvervsstyrelsens opfattelse, at indklagede ikke har udvist professionel skepsis ved planlægningen og udførelsen af gennemgangshandlinger vedrørende grunde og bygninger, going concern samt udskudt skatteaktiv, og at der på baggrund af de utilstrækkelige handlinger ikke foreligger tilstrækkeligt bevis for disse områder i årsregnskabet for 2018/19.
Erhvervsstyrelsen har bemærket, at hvis indklagede under sin gennemgang bliver opmærksom på et eller flere forhold, der giver indklagede grund til at mene, at årsregnskabet kan indeholde væsentlig fejlinformation, skal indklagede udforme og udføre yderligere gennemgangshandlinger, der er tilstrækkelige til, at indklagede kan konkludere, hvorvidt forholdet sandsynligvis ikke vil medføre, at årsregnskabet som helhed indeholder væsentlig fejlinformation, om forholdet medfører, at årsregnskabet som helhed indeholder væsentlig fejlinformation.
Erhvervsstyrelsen har ved vurderingen af forholdet lagt vægt på, at forholdet kan antages at have eller kunne få betydning for en regnskabsbrugers beslutninger. Efter Erhvervsstyrelsens opfattelse er der derfor tale om grove forseelser.
Erhvervsstyrelsen har anført, at indklagedes afgivne bemærkninger i høringssvaret ændrer ikke på Erhvervsstyrelsen vurdering af forholdet.
Erhvervsstyrelsen har sammenfattende vedrørende klagepunktet anført, at registreret revisor Bjarne Bastved har overtrådt revisorlovens § 23, stk. 1, og god revisorskik, jf. § 16, stk. 1 og 2, ved afgivelse af erklæring om udvidet gennemgang på årsregnskabet for 2018/19 for Virksomhed EE ApS, idet der ikke er dokumentation for, at revisor har udvist professionel skepsis i forbindelse med planlægningen og udførelsen af gennemgangshandlinger, og idet der ikke er dokumentation for, at revisor har opnået tilstrækkeligt og egnet bevis for væsentlige områder i årsregnskabet, herunder vedrørende grunde og bygninger, going concern samt udskudt skatteaktiv.
Erhvervsstyrelsen har til støtte for klagepunkt h anført, at en revisor skal modificere sin konklusion i den afgivne erklæring om udvidet gennemgang, hvis regnskabet ikke indeholder de krævede oplysninger eller ikke opfylder betingelserne for at udelade krævede oplysninger, medmindre de manglende oplysninger er uvæsentlige.
Selskabets aktivitet omfatter opførelse af et antal rækkehuse. Beskrivelsen af anvendt regnskabspraksis indeholder i strid med årsregnskabslovens § 53, stk. 1, ingen redegørelse for den regnskabsmæssige behandling af aktiver under opførelse.
Jf. klagepunkt g), er aktiver under opførelse ikke færdiggjort på balancedagen, hvorfor præsentationen i årsregnskabet som grunde og bygninger ikke overholder årsregnskabslovens skemakrav, jf. § 23, stk. 1, da regnskabsposten skulle have været benævnt materielle anlægsaktiver under udførelse og forudbetalinger for materielle anlægsaktiver.
Erhvervsstyrelsen har henvist til, at indklagede i sit høringssvar har bemærket, at det i regnskabsåret 2019 alene var påtænkt at videresælge projektet til tredjemand, og derved være omfattet af momspligten ved salg, men at selskabet efterfølgende har efterspurgt, hvilken betydning, det måtte have at omkvalificere anvendelsen fra salg af opført boligejendom til udlejning i eget regi. Erhvervsstyrelsen har hertil anført, at det fremgår af den foreliggende dokumentation, jævnfør beskrivelsen heraf under faktiske forhold, at udlejningen var i proces i forbindelse med årsregnskabet pr. 30. september 2019, og at indklagede derfor på tidspunktet for aflæggelse af årsregnskabet for 2018/19 var bekendt med forholdet.
En overgang til udlejning som boliger indebærer, at der påhviler selskabet en tilbagebetalingsforpligtelse med hensyn til den byggemoms, der er fratrukket ved byggeprojektet, da udlejning til boliger er fritaget for moms. Der er afholdt byggeomkostninger for i alt 22.333 t.kr., eksklusive moms. Der er derfor tale om en væsentlig tilbagebetalingsforpligtelse, som burde have været oplyst som en eventualforpligtelse i årsregnskabet, jf. årsregnskabslovens § 64, stk. 1.
Selskabet har i regnskabsåret solgt en del af sin grund til et søsterselskab med regnskabsmæssigt tab på 6.051 t.kr, der indgår i årsregnskabet under regnskabsposten af- og nedskrivninger af materielle anlægsaktiver. Henset til beløbets størrelse og henset til, at der ikke er foretaget afskrivninger på regnskabsposten klassificeret som grunde og bygninger, har Erhvervsstyrelsens anført, at regnskabsposten er særlig på grund af sin størrelse og art, og at regnskabet derfor skulle have indeholdt noteoplysninger herom, jf. årsregnskabslovens § 67 a, da en regnskabslæser ellers ikke har mulighed for at vide, at der ikke er tale om afskrivninger på selskabets anlægsaktiver.
For så vidt angår selskabets langfristede gældsforpligtelser på 40.000 t.kr, henstår gælden uændret i forhold til det seneste regnskabsår, hvor lånet er kommet til udbetaling. Der er således ikke indregnet en forrentning af lånet i årsregnskabet, hvilket er i strid med årsregnskabslovens periodiseringsprincip, jf. § 13, stk. 1, nr. 6. Henset til lånets størrelse og det fastsatte væsentlighedsniveau har Erhvervsstyrelsens anført, at der er tale om en væsentlig fejl.
Jf. klagepunkt g) har indklagede ikke afdækket de ovenstående mangler som led i det udførte arbejde. Efter styrelsens opfattelse er det en væsentlig mangel ved det udførte arbejde, at indklagede ikke har afdækket samt forholdt sig dokumenteret til, hvorvidt ovennævnte overtrædelser af årsregnskabsloven skulle have betydning for udformningen af erklæringen om udvidet gennemgang. Det er styrelsens opfattelse, at der er tale om væsentlige overtrædelser, som har betydning for regnskabsbrugers forståelse af årsregnskabet, og at de omhandlede mangler såvel enkeltvis som samlet set, kan antages at have eller kunne få betydning for en regnskabsbrugers beslutninger. Der er derfor tale om en grov forseelse, og om så væsentlige mangler, at indklagede, såfremt denne havde udført tilstrækkelige handlinger, burde have været nået frem til, at der skulle have modificeret sin konklusion med forbehold for manglende overholdelse af årsregnskabsloven.
Erhvervsstyrelsen har sammenfattende vedrørende klagepunktet anført, at registreret revisor Bjarne Bastved har overtrådt Erklæringsbekendtgørelsens § 10, stk. 1, jf. § 6, stk. 1, nr. 2, jf. stk. 2, litra b, ved afgivelse af erklæring om udvidet gennemgang på årsregnskabet for 2018/19 for Virksomhed EE ApS, idet konklusionen skulle have været modificeret med forbehold for overtrædelse af årsregnskabslovens § 53, stk. 1, § 23, stk. 1, § 64, stk. 1, § 67 a og § 13, stk. 1, nr. 6.
Erhvervsstyrelsen har til støtte for klagepunkt i oplyst, at forudsætningen for, at en revisor i konklusionen i en erklæring om udvidet gennemgang positivt kan bekræfte, at årsregnskabet giver et retvisende billede i henhold til årsregnskabsloven, er, at revisor har udført samtlige relevante supplerende handlinger og dermed har det fornødne grundlag for den yderligere sikkerhed, der adskiller en erklæring om udvidet gennemgang fra en reviewerklæring
Erhvervsstyrelsen har anført, at det ved den foretagne udvidede gennemgang af årsregnskabet for 2018/19 er konstateret, at der ikke er dokumentation for, at der er foretaget kontrol af, at der er indberettet korrekt moms på grundlag af bogføringen for tre perioder, og at der ikke er dokumentation for, at indklagede har indhentet personbogen pr. balancedagen samt oplysninger fra virksomhedens advokatforbindelser. Der er alene foretaget en momsafstemning for hele regnskabsåret.
Erhvervsstyrelsen har anført, at det ved den foretagne udvidede gennemgang af årsregnskabet for 2019 er konstateret, at der ikke er dokumentation for, at der er foretaget kontrol af, at der er indberettet korrekt moms på grundlag af bogføringen, og at der ikke er dokumentation for, at indklagede har indhentet personbogen pr. balancedagen. Der er alene foretaget en årsafstemning af moms. Indklagede har anført i sine bemærkninger til begge erklæringsopgaver, at han har vurderet, at det ikke har været relevant at indhente personbogen i forbindelse med den udvidede gennemgang, da indklagede har indhentet anden dokumentation, herunder tingbogen, engagementsforespørgsel og selskabets skatteoplysninger, men at dette er taget til efterretning.
Vedrørende Virksomhed EE ApS har indklagede desuden vurderet, at der ikke har været behov for advokatbrev, da virksomhedens advokatudgifter alene vedrører assistance i forbindelse med køb m.v. Denne begrundelse er dog ikke dokumenteret.
Ved afgivelse af erklæring om udvidet gennemgang er det et ufravigeligt krav, at indklagede udfører de påkrævede supplerende handlinger, når de er relevante, hvilket er tilfældet, når de pågældende transaktioner forekommer i det konkrete regnskab. De supplerende handlinger skal udføres for at opnå yderligere sikkerhed for indklagedes konklusion om årsregnskabet i forhold til en erklæringsopgave om gennemgang (review). Det er ikke tilstrækkeligt, at indklagede efterfølgende verbalt kan redegøre for sine overvejelser. Indklagedes viden og vurderinger vedrørende væsentlige forhold skal fremgå skriftligt af den foreliggende dokumentation.
Erhvervsstyrelsen har sammenfattende vedrørende klagepunktet anført, at registreret revisor Bjarne Bastved har overtrådt erklæringsbekendtgørelsens § 9, stk. 4, jf. bilag 1, Erhvervsstyrelsens erklæringsstandard for små virksomheder, afsnit 34, fjerde punkt, ved afgivelse af erklæring om udvidet gennemgang på årsregnskaberne for 2018/19 for Virksomhed EE ApS og for 2019 for Virksomhed DD ApS , idet indklagede ikke har udført påkrævede supplerende handlinger, herunder mangler dokumentation for kontrol af, at der er indberettet korrekt moms på grundlag af bogføringen, samt personbog i begge sager, ligesom der i Virksomhed EE ApS desuden ikke er indhentet oplysninger fra selskabets advokatforbindelse, eller dokumenteret en begrundelse for, at disse ikke er indhentet.
Erhvervsstyrelsen har til støtte for klagepunkt j anført, at årsregnskabet for Virksomhed FF ApS for 2020 indeholder oplysninger om, at der eksisterer et ulovligt lån på 2.047 tkr.
Foranlediget af et påbud til selskabets ledelse om at søge lånet tilbagebetalt har indklagede den 21. februar 2022 afgivet en erklæring med høj grad af sikkerhed med en konklusion om, at lånet på 2.046.500 kr. er tilbagebetalt til selskabet inklusiv renter på 3.586,16 kr., og at der pr. 31. december 2020 ikke er yderligere ulovlige lån til kapitalejere eller ledelse.
Ved afgivelse af andre erklæringer med høj grad af sikkerhed kræver ISAE 3000, at revisor samtidig indhenter en ledelseserklæring, hvori ledelsen blandt andet skal bekræfte målingen af erklæringsemnet efter de relevante kriterier, herunder at alle relevante forhold er afspejlet i emneindholdet. Da indklagede ikke samtidig med den afgivne erklæring havde indsendt en ledelseserklæring til Erhvervsstyrelsen, anmodede styrelsen indklagede om at fremsende denne. Indklagede indsendte herefter den 22. april 2022 en kopi af ledelseserklæring, hvoraf det fremgår, at kapitalejerlånet var afviklet ved indbetaling af 2.300 tkr. den 13. april 2022. Indklagede har i mail af 22. april 2022 anført, at han har modtaget dokumentation for, at 2.300 tkr. er indbetalt kontant til selskabets bankkonto den 13. april 2022.
Erhvervsstyrelsen har henvist til, at indklagede i sit høringssvar har anført, at han ikke mener, at erklæringsbekendtgørelsen er overtrådt, dels i forbindelse med erklæring om opstilling af årsregnskabet for 2020, og dels ved afgivelse af den omhandlede erklæring om tilbagebetalingen af lånet til selskabet pr. 21. februar 2022.
Erhvervsstyrelsen har præciseret, at klagen alene omfatter erklæringen af 21. februar 2022.
For så vidt angår det i erklæringen omtalte rentebeløb på 3.586,16 kr. har styrelsen bemærket, at beløbet svarer til, at der alene er beregnet renter af lånet i ca. 6 dage, hvilket ikke anses for at være en sandsynlig renteperiode, da lånet har eksisteret i mere end 6 dage.
Erhvervsstyrelsen har henvist til, at indklagede har anført, at han primo 2022 har drøftet forholdet med Virksomhed NN A/S , og at han har fremsendt kopier af referater af ekstraordinære generalforsamlinger i selskabet dateret i løbet af 2020, hvoraf der fremgår udlodninger på i alt 2.570 t.kr. Indklagede har ligeledes anført i sit høringssvar, at forholdet har været drøftet med skat, som henviste til, at der skulle vedtages og indberettes apportudbytte for de måneder i 2020, hvor der har været nettohævninger, selvom indberetningen først blev gennemført efter regnskabsårets udløb. Erhvervsstyrelsen har anført, at dette dog ikke ændrer på, at det ikke er lovligt at afholde en generalforsamling med tilbagevirkende kraft, jf. selskabsloven § 101, stk. 3. De fremsendte referater kan derfor ikke udgøre dokumentation for tilbagebetaling. At der er foretaget skattemæssige registrering af udbytte med tilbagevirkende kraft i 2020, kan ligeledes ikke sidestilles med, at der selskabsretligt er sket en udlodning med tilbagevirkende kraft, da dette ikke er muligt.
Erhvervsstyrelsen har anført, at der ved beslutninger om udlodning af ekstraordinært udbytte, som træffes mere end 6 måneder efter balancedagen i selskabets seneste godkendte årsrapport, altid skal udarbejdes en mellembalance, som viser, at der er tilstrækkelige midler til rådighed for udlodningen.
Da det fremgår, at lånet først er afviklet den 13. april 2022, hvilket er 55 dage efter indklagedes afgivne erklæring, er det ikke dokumenteret, at der var grundlag for, at indklagede kunne konkludere i erklæringen af 21. februar 2022, at lånet var tilbagebetalt inklusiv lovpligtige renter. Erhvervsstyrelsen har hertil anført, at da indklagede ikke kunne konkludere, at lånet var tilbagebetalt, skulle konklusionen have været modificeret, hvorved erklæringsbekendtgørelsen § 18, stk. 1, 1. pkt. er overtrådt. Der er derfor ved vurderingen af forholdet lagt vægt på, at der er tale om gentagelse, da indklagede i kendelse 006/2019 og 002/2020 er kendt skyldig for overtrædelse af erklæringsbekendtgørelsen.
Erhvervsstyrelsen har sammenfattende vedrørende klagepunktet anført, at registreret revisor Bjarne Bastved har overtrådt revisorlovens § 23, stk. 1, og god revisorskik, jf. § 16, stk. 1, ved afgivelse af erklæring dateret den 21. februar 2022 vedrørende tilbagebetaling af ulovligt udlån ydet af Virksomhed FF ApS til selskabets ledelse og kapitalejer ifølge årsrapporten for 2020 for Virksomhed FF ApS, idet revisor på baggrund af de foreliggende oplysninger ikke kunne konkludere, at lånet var tilbagebetalt inklusiv lovpligtige renter, og at der ikke længere var ydet et lån i strid med selskabsloven, hvorfor konklusionen i henhold til erklæringsbekendtgørelsens § 18, stk. 1, 1. pkt. skulle have været modificeret.
Erhvervsstyrelsen har i sin replik oplyst, at styrelsen har modtaget indklages svarskrift samt 62 bilag. En overvejende del af de fremlagte bilag har allerede være fremlagt for erhvervsstyrelsen som led i kvalitetskontrollen, og har indgået som led i behandlingen af den foretagne undersøgelse. Erhvervsstyrelsen har alene fremlagt de bilag for Revisornævnet, som har medvirket til at oplyse klagen. Erhvervsstyrelsen har hertil oplyst, at styrelsen således, i forbindelse med dennes replik, alene har forholdt sig til anbringender og fremlagte bilag, som Erhvervsstyrelsen ikke i forvejen har behandlet i klagen, og som anses for at have relevans for klagen.
For så vidt angår indklagedes bemærkninger om gennemførelsen af kvalitetskontrollen henvises til afsnittet ”Erhvervsstyrelsens generelle bemærkninger til revisors afgivne høringssvar” på side 2-3 i Erhvervsstyrelsens beslutning om indbringelse af 30. juni 2022, hvor det er anført, at
Erhvervsstyrelsen ikke har fundet anledning til at kritisere kvalitetskontrollantens arbejde, og at indklagede har haft lejlighed til af afgive bemærkninger både i forbindelse gennemførelsen af kvalitetskontrollen og i forbindelse med styrelsens høring af indklagede. Erhvervsstyrelsen har henvist til Bilag 14 ” Kvalitetskontrol i en COVID-19 tid”, der er en skrivelse om forholdsregler vedrørende COVID-19, som Erhvervsstyrelsen sendte til henholdsvis kvalitetskontrollanter og revisionsvirksomheder, der var udtaget til kvalitetskontrol i 2020.
Indklagede har i svarskrivelsen bemærket, at Virksomhed BB A/S og Virksomhed CC A/S blev udtaget til kvalitetskontrol i 2015, uden at dette gav anledning til kommentarer fra kontrollanten. Erhvervsstyrelsen skal præcisere, at det alene var revisionen af årsregnskabet for Virksomhed BB
A/S, der blev gennemgået ved kvalitetskontrollen i 2015. Den omstændighed, at en kvalitetskontrollant ikke har haft bemærkninger ved en tidligere foretagen kvalitetskontrol, indebærer ikke i sig selv, at der ikke ved en senere foretagen kvalitetskontrol kan være væsentlige observationer til den udførte revision af årsregnskabet for det samme selskab i et andet regnskabsår, som det er tilfældet i indeværende klage.
For så vidt angår indklagedes bemærkninger om udestående fordringer har Erhvervsstyrelsen henvist til det af indklagede fremlagte bilag ”Revisionsnotat til ledelsen 4Q-2019”. Det fremlagte bilag bekræfter, at der ikke er foretaget opfølgning på udsendte saldomeddelelser. Det fremlagte bilag ”Bilag E1 - indkomne svar på saldomeddelelser.pdf”, bekræfter, at der kun er modtaget svar på 3 udsendte saldomeddelelser, hvoraf den ene ikke kan bekræfte saldoen.
For så vidt angår de af indklagede vedhæftede bilag ”Bilag 4 - Faktureringsprocedure.pdf” og
”Beskrivelse af forretningsgange den 22-01-2020.xls”, samt kvartalsprotokollater, har
Erhvervsstyrelsen anført, at disse dokumenterer oversigter og beskrivelser af forretningsgange, men ikke hvilke revisionshandlinger, der er udført. Beskrivelser i de fremlagte kvartalsprotokollater indeholder hovedsageligt omtale af foretagne afstemninger, og bærer snarere præg af regnskabsmæssig assistance, end af, at der er udført revision i årets løb.
Indklagedes bemærkninger og fremlagte bilag har ikke givet Erhvervsstyrelsen anledning til at ændre vurderingen af klagepunkt a) og b).
Som Erhvervsstyrelsen forstår indklagedes bemærkninger, er det anført i svarskriftet, at indklagede ikke har udtalt sig om ledelsesberetningen. Erhvervsstyrelsen henviser til Bilag 12 b, side 4, midt for, hvor afsnittet ”Udtalelse om ledelsesberetningen” fremgår. Erhvervsstyrelsen henviser til side 38 i klagen med hensyn til, at det fremgår af ledelsesberetningen, at der ikke er formuleret politikker og måltal for de omhandlede områder, hvilket indklagede ikke har vurderet som en fejlagtig angivelse.
Med henvisning til den af indklagede foretagne henvisning til en artikel fra BDO om regnskabsmæssig behandling af merværdi i form af goodwill, har Erhvervsstyrelsen anført, at dette citat bekræfter, at afskrivning skulle have været påbegyndt det år selskabet overtog datterselskabet, som det er anført i klagen. Citatet bekræfter derudover, at regnskabsposten skulle have været benævnt koncerngoodwill i koncernregnskabet, og skulle have indgået i regnskabsposten kapitalandele i tilknyttede virksomheder i moderselskabet. Der henvises til side 36-37 i klagen.
Efter Erhvervsstyrelsens vurdering bærer indklagedes bemærkninger præg af manglende forståelse for reglerne i såvel erklæringsbekendtgørelsen som årsregnskabsloven.
Indklagedes bemærkninger har således ikke givet Erhvervsstyrelsen anledning til at ændre vurderingen af klagepunkt c).
Indklagede har anført i svarskriftet, at værdiansættelsen af ejendommene baseret på afkastmodel udgør 34,4 mio.kr., og at den bogførte værdi udgør 33,8 mio.kr.
Erhvervsstyrelsen har oplyst, at det af indklagede vedlagte bilag ”3752 Værdiansæsttelsesskema …. 2019”, ligeledes har været fremlagt som led i kvalitetskontrollen. Erhvervsstyrelsen har dog ikke tillagt bilaget betydning som bevis, da Erhvervsstyrelsen har formodet, at der var tale om et ufuldstændigt/ufærdigt arbejdspapir. Dette skyldes, at Linjen ”Skønnet markedsværdi” ikke indeholder en sum. En sammentælling af de anførte ejendomme på denne linje udviser en sum på
21,8 mio.kr. Bogføringen udgør 33,7 mio.kr., men beløbet som er anført ud for linjen
”Regnskabsværdi iflg. Bogføringen pr. 31.12.2019” er angivet til 34,4 mio.kr.” Styrelsen har derfor ikke fundet sammenhæng i arbejdspapiret, og kan ikke genkende en værdiansættelse baseret på en afkastmodel, der udgør 34,4 mio.kr., som indklagede har anført.
Erhvervsstyrelsen anført, at styrelsen ved vurderingen af den del af klagepunkt e), der omhandler værdiansættelse af grunde og bygninger, har lagt vægt på kvalitetskontrollantens observationer. Derudover har styrelsen lagt vægt på indholdet af indklagedes udfyldte områdeplan i kvalitetsstyringssystemet ”Revisionsvirksomhed TT”, der ikke indeholder dokumentation for udførte handlinger rettet mod værdiansættelsen af grunde og bygninger.
Med hensyn til det ulovlige lån til kapitalejer har indklagede anført i svarskrivelsen, at der efter den indklagedes vurdering ikke foreligger et lån til kapitalejer, idet der er tale om sammenføring af 2 konti. Erhvervsstyrelsen vedlægger Bilag 16 (markeringer på bilaget er foretaget af kvalitetskontrollanten). Bilaget indeholder uddrag af årsregnskab, råbalance før efterposteringer, og uddrag af foretagne efterposteringer. Det fremgår, at der er opført et tilgodehavende på 3.001 t.kr.
på konto xxxxx ”Mellemreg. DD”. Mellemregninger i alt udgør en gæld på 30.008 t.kr. før efterposteringer. Af bilagets 3. side fremgår det, at mellemregningen med DD er modregnet i selskabets gæld til moderselskabet Virksomhed MM Holding ApS. (De øvrige efterposteringer, 4, 1, 3 ,2 er forrentning af mellemregninger). Efter modregningen af tilgodehavendet hos DD og efterpostering af forrentning af mellemregninger udgør regnskabsposten ”Gæld til tilknyttede virksomheder” 31.323 t.kr. i årsregnskabet. Erhvervsstyrelsen har anført, at styrelsen derfor ikke er enig i indklagedes bemærkning om, at klagepunktet bør ændres fra ”tilgodehavende hos kapitalejer er modregnet i regnskabsposten gæld til tilknyttede virksomheder” til ”gæld til kapitalejer er medregnet i regnskabsposten gæld til tilknyttede virksomheder”.
De af indklagede afgivne bemærkninger ændrer desuden ikke på, at der ikke foreligger dokumentation for, at betingelserne i § 210 stk. 2, er opfyldt på tidspunktet for udbetalingen af beløbet til kapitalejeren DD.
Indklagedes bemærkninger og fremlagte bilag har ikke givet Erhvervsstyrelsen anledning til at ændre vurderingen af klagepunkt d, e og f.
Ad Virksomhed EE ApS (klagepunkt g, h og i)
Erhvervsstyrelsen har oplyst, at de af indklagede fremlagte bilag ”revisionsvirksomhed QQscan.pdf” og ”Revisionsnotat til ledelsen.xls”, ligeledes har været fremlagt for Erhvervsstyrelsen som led i kvalitetskontrollen. Da bilagene er dateret henholdsvis den 27. august 2020 og den 9. juni 2020, og indklagede har underskrevet erklæringen om udvidet gennemgang den 10. december 2019, har bilagene ikke relevans for klagen.
Erhvervsstyrelsen har ved vurderingen af klagepunkt g) og h), lagt vægt på de oplysninger, der forelå på tidspunktet for indklagedes erklæringsafgivelse, hvor det fremgår, at indgåelse af lejeaftaler for samtlige rækkehuse var i proces i forbindelse med aflæggelsen af årsregnskabet. Der henvises til side 56 i klagen.
Erhvervsstyrelsen har oplyst, at indklagedes anførte oplysning om, at der i et efterfølgende regnskabsår 2019/20 er frasolgt 25 rækkehuse, ikke ændrer på Erhvervsstyrelsens vurdering af klagepunkterne.
Indklagede har anført, at der er vedhæftet en låneaftale fra 2018 med hensyn til forrentning af selskabets langfristede gældsforpligtelser. Der er imidlertid ikke fremlagt en låneaftale, men derimod en renteoversigt fra Pengeinstitut 1, som ligeledes har været fremlagt for Erhvervsstyrelsen som led i kvalitetskontrollen. Bilagets indhold har ingen umiddelbar sammenhæng til gældsposten på 40 mio.kr. og oplysningerne i Bilag 10 d, hvor det fremgår, at långiver er Virksomhed PP K/S. Renteoversigten viser derimod tilskrevne renter på den ene af de konti, der er oplyst på ”Engagementbrev pengeinstitut 1 modt.pdf”, hvor der ikke er opført et lån på 40 mio.kr.
Det af indklagede fremlagte bilag ”3494 MOMSAFSTEMNING 2018-2019.pdf”, har ligeledes været fremlagt for Erhvervsstyrelsen som led i kvalitetskontrollen. Der henvises til side 73 i klagen, næstsidste afsnit. Indklagede har desuden fremlagt bilagene
”Posteringer+på+konto+6917...+01.10.18+30.09.19.xlsx”/”Posteringer+på+konto+6917...+01.1
0.18+-+30.09.19.pdf” samt ”Revisionsnotat til ledelsen'.xlsx” og ”Kontostatus Skattekontoen...19 - Virksomhed EE ApS.pdf”. Det er ikke muligt for Erhvervsstyrelsen at spore en indbyrdes sammenhæng mellem den foretagne totalafstemning af moms, og de øvrige 4 bilag. På den baggrund er det fortsat Erhvervsstyrelsens opfattelse, at der ikke er dokumentation for, at der er foretaget kontrol af, at der er indberettet korrekt moms på grundlag af bogføringen for 3 perioder.
Indklagedes bemærkninger og fremlagte bilag har således ikke givet Erhvervsstyrelsen anledning til at ændre vurderingen af klagepunkt g, h og i.
Erhvervsstyrelsen har noteret sig, at indklagede har bemærket, at der er foretaget kontant indbetaling af det ulovlige lån den 12. april 2022. Indklagede bekræfter derved, at der ikke var grundlag for, at indklagede kunne konkludere i erklæringen af 21. februar 2022, at lånet, som eksisterede pr. 31. december 2020 var tilbagebetalt inklusiv lovpligtige renter.
Indklagedes bemærkninger og fremlagte bilag har ikke givet Erhvervsstyrelsen anledning til at ændre vurderingen af klagepunkt j.
Erhvervsstyrelsen har fastholdt samtlige klagepunkter.
Indklagede har til støtte for klagen indledningsvist anført, at han, i forbindelse med den gennemførte kvalitetskontrol, som blev gennemført eksternt på grund af corona restriktioner, gentagne gange har påpeget dels omfanget af mails fra kontrollanten (i modsætning til at gennemføre kvalitetskontrollen på indklagedes kontor, hvor det ville have været enklere at redegøre for de stillede spørgsmål og dokumentationer som er arkiveret i systemet og ikke altid – af ressourcemæssige grunde – kunne fremsendes i mailkorrespondancen), og dels påpeget at kontrollanten i nogen grad har udtrykt usikkerhed omkring adgangen til dokumentationen.
Indklagede har anført, at kontrollanten overordnet påpeger at anvendelsen af kvalitetsstyringssystemet Revisionsvirksomhed TT ikke i tilstrækkeligt omfang anvendes korrekt samt at indklagede ikke har forholdt sig til professionel skepsis.
Indklagede har oplyst, at han under kvalitetskontrollen har påpeget, at opbygningen af revisionshandlingerne er baseret dels med udgangspunkt i Revisionsvirksomhed TT med reference til
Arbejdsarkivet med 31 punkter, svarende til de tilsvarende punkter i Revisionsvirksomhed TT og
Stamarkivet med 18 punkter, svarende til de tilsvarende punkter i Revisionsvirksomhed TT, hvor de enkelte revisionshandlinger dels er beskrevet i ”Revisionsnotat”.
I Arbejdsarkivet og Stamarkivet er de gennemførte revisionshandlinger arkiveret med den – efter indklagedes vurdering – fornødne dokumentation, hvor der i Revisionsvirksomhed TT er henvisning til de arkiverede dokumentationer i Arbejdsarkiv og Stamarkiv.
De enkelte opgaver tager udgangspunkt i
1) Revisionsvirksomhed TT med indførsel af basisoplysninger på den enkelte kunde og 2) Revisionsvirksomhed TT med indførsel af Planlægning m.v.
3) Revisionsvirksomhed TT med Udførsel, med gennemgang af revisionsområder fra Resultatopgørelsen og Balancen.
4) Arbejdsarkiv – parallelt med gennemgangen i Revisionsvirksomhed TT udarbejdes en række revisionsmæssige handlinger samt dokumentationer heraf, som arkiveres digitalt i Arbejdsarkivet med reference til Afslutningsbalance, hvor de enkelte poster fra Arbejdsarkivet refereres med henvisning til index i Arbejdsarkivet.
5) Stamarkivet – parallelt med gennemgangen i Revisionsvirksomhed TT udarbejdes en række revisionshandlinger samt dokumentationer heraf, som arkiveres digitalt i Stamarkivet.
6) Konklusion indføres i Revisionsvirksomhed TT på baggrund af de udførte revisionsmæssige handlinger som er beskrevet i Revisionsvirksomhed TT med revisionsnotater og dokumentationer arkiveret i Arbejds- og Stamarkiv
7) Rapportering henviser til Arbejdsarkivet punkt 1 – Noteringer under udførsel – Brev til ledelsen og andre dokumenter, herunder korrespondance med virksomheden eller andre samt valg af erklæring.
Indklagede har oplyst, at revisionsvirksomheden på baggrund af intern kvalitetsgennemgang fra Virksomhed OO A/S og Erhvervsstyrelsens krav om Forbedringsrapport har implementeret en række forbedringer, herunder up-loading af revisionsnotater og dokumentationer til Revisionsvirksomhed TT, således at de beskrevne revisionshandlinger og dokumentationer både er arkiveret i Arbejds- og Stammappe samt i Revisionsvirksomhed TT.
Indklagede har bestridt kontrollantens bemærkninger omkring manglende professionel skepsis i de gennemgåede kontrolsager – han har hertil henvist til hans bemærkninger nedenfor.
Indklagede har oplyst, at Erhvervsstyrelsens indbringelse er i overensstemmelse med beskrivelse af kontrollantens rapporteringer og de af indklagede afgivne svar, men udførslen af kvalitetskontrollen fra kontrollanten har, efter indklagedes opfattelse, ikke været optimal (formodentlig delvis begrundet i den manglende fysiske tilstedeværelse på indklagedes kontor). Indklagede har fremhævet, at der ved kvalitetskontrollen i 2015 – som blev godkendt i Erhvervsstyrelsen – alene blev foretaget forbedringer i forhold til omfang og dokumentation – og er af den grund ikke uenig med kontrollantens samlede konklusioner.
Han har oplyst, at fejlagtig klassifikationer og mangler i fx ÅRL krav om afskrivninger mv. ikke er omfattet af hans indsigelser.
Indklagede har vedrørende Virksomhed BB A/S henvist til, at kontrollanten rejser kritik af fire forhold: anlægsaktiver, varebeholdning, udestående fordringer og omsætning. Indklagede har anført, at revisionen primært er baseret på systemrevision ud fra virksomheds velbeskrevne og veldokumenterede interne rutiner.
Indklagede har anført, at anlægsaktiver blev revideret løbende i året (igennem flere år), ligesom anlægsarkivet blev gennemgået kvartalsvis (blev gjort gennem en længere årrække). Der blev kvartalsvis arkivet dokumentation i indklagedes arkiv i form af kopi af købsfaktura, ligesom han fik forevist det indkøbte driftsmiddel.
Indklagede har indsendt Kopi af anlægskartotek med dokumentation for året 2019. Indklagede har anført, at det i de kvartalsvise revisionsprotokollater til selskabets kvartalsvise bestyrelsesmøder redegøres herfor med angivelse af til- og afgange.
På baggrund af de faktuelle revisionshandlinger og dokumentationer har indklagede bestridt kritikken, da væsentlighedsbetragtningen reelt udføres løbende kvartalsvis i året. Modsætningsvis hvis en revisor en gang årligt alene på grundlag af bogholderiet og købsfakturaer foretager en revisionsmæssig handling.
Indklagede har henvist til, at kontrollanten har anfægtet at beskrivelsen af varebeholdninger er mangelfuld. Som det er redegjort for i processen indkøber virksomheden til kundeordre og producerer således ikke egne varer, hvilket kontrollanten har stillet spørgsmålstegn ved.
Varebeholdningen omfatter således ”varer under fremstilling” uanset hvor i processen de indkøbte profiler specifikt til den enkelte kundebefinder sig.
Herudover indkøbes der – ligeledes specifikt til den enkelte kunde – handelsvarer i form af eksempelvis elektronik til montering i de enkelte produkter og som indgår i lagermodulet, som anvendes dels i faktureringen til den enkelte kunde (kostpris + hjemtagelsesomkostninger + positive interne omkostninger) med reference til det enkelte bearbejdningscenter (CNC-maskine + robotstyring), der ligger til grund for lagerbogholderiet og som fysisk optælles kvartalsvis og korrigeres i lagerbogholderiet i det omfang, der måtte forekomme afvigelser.
Den samlede post ”Varer under fremstilling” er således – efter indklagedes vurdering – løbende revideret via stikprøver til antal/kg i de indkøbte alu-profiler, som internt er sammenfattet i de interne rutiner og fremgår således også i de løbende kvartalsvise revisionsprotokollater.
Indklagede har anført, at de udførte revisionshandlinger har været tilstrækkeligt dokumenteret.
Indklagede har oplyst, at beskrivelsen af posten i årsregnskabet er taget til efterretning, men at det ikke ændrer på værdiansættelsen. Den manglende modificering ift ÅRL vil – efter indklagedes vurdering – ikke give anledning til forbehold generelt.
Indklagede har anført, at udestående fordringer ligeledes revideres løbende kvartalsvis med gennemgang af 1) afvikling af udestående fra forrige kvartal og 2) de kunder (hvilket udgør næsten 100% af kunderne) der har overtrådt forsikringsbetingelserne for den enkelte kunde.
De revisionsmæssige kommentarer fremgår ligeledes af de kvartalsvise revisionsprotokollater.
I forbindelse med årsafslutningen gennemførtes yderligere revisionshandlinger i form af saldomeddelelser til udvalgte kunder, som udgjorde den overvejende andel i antal og beløbsstørrelser. Afstemningen blev udført i forbindelse med kundesvar og afsluttede med en samlet konklusion.
Omsætningen blev revideret stikprøvevis kvartalsvis – dels ud fra fakturanummer kontrol og dels I forbindelse med indbetalingen fra kunder fra tidligere kvartal.
Herudover er der interne rutiner, hvor indklagede stikprøvevis gennemgik bogholderiet, hvilket indklagede har oplyst ikke tydeligt nok blev beskrevet i indklagedes arbejdsrutiner, hvilket han har taget til efterretning.
Indklagede har oplyst, at virksomheden har – efter aftale med banken – fået stillet en kreditfacilitet til rådighed i søsterselskabet, hvor transaktioner ved indbetalinger fra kunder og overførsel efterfølgende fra søsterselskabet, hvilket ikke indgår i den almindelige mellemregningskonto mellem selskaberne, da det alene er etableret med henblik på en samlet rentebesparelse til pengeinstitut på ca. 250 tkr. p.a. Det fremgår tydeligt af årsregnskabet under den part af de likvide beholdninger, benævnt ”Likvid mellemregning med Virksomhed HH.”
Indklagede har oplyst, at han har taget til efterretning at klassificeringen ikke er korrekt og har i øvrigt anmodet virksomheden om efterfølgende (hvilket er gennemført) om at ophøre det bankmæssige engagement i den forbindelse.
Indklagede har vedrørende Virksomhed CC A/S henvist til, at der i klageskrivelsen fra Erhvervsstyrelsen er henvist til, at ÅRL § 99 a og b er overtrådt i forbindelse med ledelsesberetningen, hvor det fremgår at selskabet ikke har formuleret politikker for samfundsansvar og måltal og politikker vedrørende det underrepræsenterede køn.
Indklagede har yderligere henvist til, at der i revisionspåtegningen ikke er oplyst om de manglende redegørelser i henhold til ledelsesberetningen.
Ved gennemgang af Erklæringsbekendtgørelsen § 5, stk. 7, nr. 2 fremgår det ”hvorvidt revisor har fundet væsentlige fejlagtige angivelser i ledelsesberetningen og i givet fald oplyst arten af de fejlagtige angivelser”.
Indklagede har anført, at han, som det fremgår af ledelsesberetningen dels ikke udtalt sig om ledelsesberetningen. Herudover fremgår det af ledelsesberetningen at der ikke er formuleret politiker og måltal for de omhandlede områder, hvilket indklagede ikke har vurderet som en fejlagtig angivelse.
Vedrørende overtrædelse af § 53, stk. 2, nr. 1, litra b har indklagede henvist til, at det fremgår af posten at den er optaget til kostpris med efterfølgende af- og nedskrivninger hvilke vurderet ud fra værdiansættelse på datterselskaber, hvor der blev indhentet værdiansættelse i datterselskabet fra finansiel compliancevirksomhed, som fastsatte en værdi på datterselskabet Virksomhed BB A/S på 350 mio. kr., som udgjorde en merværdi på ca. 187 mio. kr. i forhold til datterselskabets indre værdi ultimo 2019. Overtrædelsen accepteres for så vidt, men indklagede har henvist til, at der i forbindelse med køb af dattervirksomheden oprindeligt ikke var sket en forringelse af posten.
Indklagede har i den forbindelse taget udgangspunkt i en artikel fra BDO hvoraf fremgik følgende:
Når et selskab køber en kapitalandel i en dattervirksomhed eller i en associeret virksomhed til en pris, der overstiger den indre værdi i den købte virksomhed, skal selskabet – hvis det ønsker at indregne andelen efter indre værdis metode – vurdere, hvad merværdien dækker over.
Er merværdien udtryk for goodwill – hvilket er det mest almindelige – er denne i moderselskabets balance en del af værdien af kapitalandelen og skal ikke præsenteres særskilt. Uanset dette skal goodwillbeløbet afskrives, hvorfor der skal tages stilling til afskrivningsperioden. Den årlige afskrivning skal ske over resultatopgørelsen sammen med indregning af overskud fra datterselskabet/den associerede virksomhed.
Indklagede har anført, at det var hans opfattelse, at merværdien var af et sådant omfang, at der ikke var grundlag for yderligere nedskrivninger og at han derfor kunne have undladt at separere posten, se særskilt i forbindelse med den manglende klassifikation.
Indklagede har vedrørende Virksomhed DD ApS anført, at der, efter hans vurdering, ikke har været afvigelser med hensyn til den sædvanlige planlægning og udførelse af revisionshandlinger.
Med hensyn til grunde og bygninger har indklagede vedhæftet oversigt over ejendommene og værdiansættelsen af samme, hvor værdiansættelsessummen, baseret på afkastmodel udgør mio kr. 34,4 og den bogførte værdi mio. kr. 33,8. Indklagede har hertil anført, at han ikke har anset afvigelsen på 600 t.kr., svarende til 1,7% som værende væsentlig og af den grund ikke korrigeret i resultatopgørelsen til dagsværdier.
Indklagede har anført, at de anførte værdier således er identiske med de skattemæssige værdier og derfor ikke har givet anledning til opgørelse af udskudt skat.
Med hensyn til going-concern har indklagede anført, at han vurderede, at egenkapitalen var positiv og mellemværende med tilknyttede selskaber udgjorde 87% af den samlede gæld, ligesom de tilknyttede selskaber havde tilkendegivet at indestå for selskabets rådighedskapital i året.
Med hensyn til overtrædelse af Erklæringsbekendtgørelsens § 10, stk. 1, jf. § 6, stk. 1, nr. 2, jf. stk. 2, nr. 1, litra b har indklagede bestridt forholdet, idet kapitalejer faktuelt havde et tilgodehavende i selskabet, som der kunne redegøres for således:
I 2017 overdrager kapitalejer ejendommen [vej 1, x,] til selskabet – skøde vedhæftes for en sum på kr. 13.495.000. Derved opstod et mellemværende til kapitalejer på købesummen, med fradrag af hævninger i året på kr. 5.444.440 (samt primo mellemværende til kapitalejer påkr. 46.910). Saldo ultimo 2017 udgjorde således kr.
8.097.500. I 2018 sammenlagde bogholderen (af oversigtsmæssige hensyn mellemregningen med holdingselskabet og kapitalejer) kontiene. Kapitalejer hævede i året kr. 87.904, således at mellemværendet ultimo 2018 udgjorde kr. 8.009.596. I 2019 hævede kapitalejer kr. 3.000.630, således at saldoen udgjorde kr. 5.008.966. Der var således ikke tale om, at kapitalejer hævede beløb i selskabet i forhold til mellemværender med andre selskaber, men alene en sammenføring af 2 konti.
Indklagede har herefter anført, at der ikke foreligger et lån til kapitalejer, der giver anledning til forbehold, men alene manglende adskillelse af mellemværende med kapitalejer og tilknyttede virksomheder i øvrigt.
Indklagede har endvidere oplyst, at han har konstateret følgende fejl: ”§ 23, stk. 1, da tilgodehavende hos kapitalejer er modregnet i regnskabsposten gæld til tilknyttede virksomheder” til ”da gæld til kapitalejer er medregnet i regnskabsposten gæld til tilknyttede virksomheder”, hvilket efter indklagedes vurdering er en væsentlig forståelsesfejl i Erhvervsstyrelsens klage.
Indklagede har oplyst, at der fejlagtig ikke er afskrevet på investeringsejendommene i henhold til § 43, stk. 1 og 2, men heller ikke tilsvarende opskrevet til dagsværdi i overensstemmelse med værdiansættelse efter afkastmodel, som – alt andet lige – netto ville udgøre et væsentligt positiv nettoresultat på resultatopgørelsen.
Indklagede har vedrørende Virksomhed EE ApS bestridt, at der i forbindelse med planlægningen og udførsel af gennemgangshandlinger ikke er opnået tilstrækkeligt revisionsbevis.
Indklagede har som dokumentation herfor vedhæftet følgende:
Bilag i Arbejdsarkiv index 3 – Indledende handlinger
Bilag i Arbejdsarkiv Index 8 – Materielle Anlægsaktiver
Bilag i Arbejdsarkiv index 9- Afstemning af mellemværender
Bilag i Arbejdsarkiv index 10 – Købsaftale
Bilag i Arbejdsarkiv index 15 – Afstemning af bankengagement
Bilag i Arbejdsarkiv index 20 – Momsafstemning i året
Bilag i Arbejdsarkiv index 20 – Gennemgang og afstemning af Bilag for konto 6917
Bilag i Arbejdsarkiv index 26 – Afstemning skattekonto
Bilag i Arbejdsarkiv index 28 – Pfd-fil af Revisionsvirksomhed TT for året
Indklagede har vedrørende klagepunkt b anført, at han anså byggeriet for væsentligt færdiggjort og salgsklart, hvilket fremgår af, at der i året 2019-2020 blev frasolgt 25 ud af 48 opførte huse. Klassificeringen som grunde og bygninger ctr. aktiver under opførsel, har han hældt mere til den vurdering at byggeriet for så vidt var salgsklart, men at der forelå tilladelse til yderligere byggerier på grunden.
Momsforpligtelsen blev efterfølgende afdækket i forbindelse med notat efter konsultation af GG.
Med hensyn til forrentning af selskabets langfristede gældsforpligtelse har indklagede fremsendt Låneaftale fra 2018.
Indklagede har vedrørende Virksomhed FF ApS anført, at der af revisionshandlingerne (ikke revision for 2020) til årsregnskab 2020 fremgik en række udgifter til rejser, møder etc. i udlandet, hvor han konkluderede at udgifterne ikke var relevante for selskabet, medmindre der blev fremlagt dokumentationer med formålet med udgifterne, hvilket aldrig blev modtaget.
Indklagede klassificerede derfor de ikke relevante beløb som mellemregning med kapitalejer og dennes søn som lån i strid med selskabsloven.
Som det fremgår af erklæringen af den 21. februar 2022 blev det understreget, som blev opgjort den 31.12.2020, at der ikke blev afgivet erklæring om, at der ikke var ydet yderligere lån i strid med selskabsloven. Indklagede har hertil anført, at han alene af den grund på tidspunktet ikke var bekendt med om der efter 1. januar 2021 var yderligere hævninger som ikke var relevante for virksomhedens drift.
Indgivelse af erklæringen blev i første omgang godkendt af sagsbehandler HH, Kapitalejerlån i Erhvervsstyrelsen.
Den 4.4.2022 fremsendte Erhvervsstyrelsen ved HH mail til indklagedes kontor, hvor han oplyste, at der mangler erklæring fra virksomhedens ledelse i forbindelse med den fremsendte erklæring af den 21. februar 2021 samt der blev anmodet om at få oplyst, hvornår lånet endeligt var bragt til ophør.
På den baggrund gennemgik indklagede de ulovlige låneforhold pr. 30.4.2022 og konstaterede, at der var kontant indbetalt kr. 2.300.000 den 12.4.2022.
Ved gennemgang af bogholderiet konstaterede indklagede således den 30.4.2022, at mellemregningskontiene var udlignet, dels i form af udlodninger til kapitalejer og dels i form af kontante indbetalinger den 12.4.2022.
På den baggrund udfærdigede indklagede en erklæring i henhold til SEL §215 og
Erklæringsbekendtgørelsens §16-19 den 5.maj 2022 og indberettede til Erhvervsstyrelsen.
Indklagede har sammenfattende anført, at kontrollen var præget af, at kontrollanten udførte kontrollen fra sit eget kontor i forbindelse med at han udbad sig en række informationer og dokumentationer, som han – ved at være på indklagedes adresse – kunne have fået adgang til. Derved opstod en række misforståelser og fortolkninger, hvor indklagede på en række områder ikke er enig med kontrollanten.
Kontrollanten udtrykte ligeledes i sin rapport, at der var en række områder, hvor kontrollanten ikke kunne vurdere om der var tilstrækkelige revisionsbeviser og vanskelig tilgang til arbejdsdokumenterne. Som det er beskrevet i det Generelle afsnit, hvor oversigten af sammenhængene imellem Arbejdsarkiv, Stamarkiv og Revisionsvirksomhed TT, er rutinerne indarbejdet således at det er let tilgængelighed i de 31 Indexpunkter i Arbejdsarkivet og 18 punkter i Stamarkivet som er relateret til Revisionsvirksomhed TT.
Ved kvalitetskontrollen i 2015 gennemgik kontrollanten også Virksomhed BB A/S og Virksomhed CC A/S, hvilket ikke gav anledning til kommentarer fra kontrollanten, herunder systemrevisionen. Da processerne er forbedret i væsentlig omfang i perioden efterfølgende, giver det anledning til undren over 2 kvalitetskontrollanter med 5 års mellemrum kommer til 2 diametrale modsatte konklusioner.
Indklagede har i processen med Erhvervsstyrelsen udarbejdet plan til Forbedringspunkter, som Erhvervsstyrelsen har accepteret og derudover indgået aftale med Virksomhed OO A/S om stikprøve gennemgang for 2022 for regnskaber, hvor indklagede afgiver revisionspåtegning og udvidet gennemgang med henblik på at justere indklagedes arbejdsgange, rutiner og overholdelse af ÅRL.
Indklagede har i sin replik anført, at bemærkningerne omkring gennemførelsen af kvalitetskontrollen er baseret på, at der efter hans opfattelse, ikke blev fokuseret på RK' s interne arbejdsrutiner ved anvendelse af Revisionsvirksomhed TT, Arbejdsmappe og Stammappe og de derfor i nogen grad ikke indgik i kontrollantens gennemgang.
Kontrollantens indhentelse af dokumentationer, som primært refererede sig til Revisionsvirksomhed TT og ikke til dokumentationer i Arbejdsmappe og Stammappe, med referencer til de i Revisionsvirksomhed TT anførte punkter, var derfor i nogen grad mangelfulde.
Indklagede har bemærket, at han som konsekvens heraf, efterfølgende up-loader afstemninger i Arbejdsmappe og Stammappe i Revisionsvirksomhed TT (dobbelt funktion), således at dokumentationerne er arkiveret i Revisionsvirksomhed TT parallelt.
Med hensyn til kvalitetskontrollen i 2015, hvor kontrollanten godkendte de interne rutiner og dokumentation i forbindelse med kontrollen blev gennemført på indklagedes kontor, hvor kontrollanten ikke havde væsentlige bemærkninger, var det indklagedes opfattelse, i og med kontrollen i 2020/2021 ikke blev gennemført på indklagedes kontor, medførte en mailkorrespondance af væsentlig omfang, som efter hans opfattelse belastede dokumentationen til kontrollen.
Deri er ikke en kritik af kontrollanten, som heller ikke er op til ham at vurdere, men mere en konstatering af markant divergerende vurderinger af 2 kontrollanter indenfor 5 år, grundlæggende baseret på samme kvalitetsstyringsprogrammer, med væsentlige forbedringer siden 2015.
I forbindelse med kontrollantens første besøg oplyste han, at han ikke havde kendskab eller erfaring med Revisionsvirksomhed TT og TT Årsrapport. På den baggrund og gennemgangen ikke blev foretaget på indklagedes kontor, har indklagede anført, at kontrollen ikke - som i forbindelse med kontrollen i 2015 - kunne gennemføres med observationer og gennemgange af systemet.
Indklagede har oplyst, at det er ukorrekt, at der ikke er foretaget opfølgning på saldomeddelelser på udestående fordringer, som var arkiveret i Arbejdsarkivet punkt 12 -Udestående fordringer -fremgår af Bilag El og Bilag F samt Bilag Revision af debitorer.
For så vidt angår Bilag 4-faktureringsprocedure og beskrivelse af forretningsgange -er det foretaget som systemrevision samt nummerkontrol.
En gennemgang som blev gennemgået kvartalsvis i forbindelse med løbende rapporteringer til bestyrelsen, som det fremgår af de kvartalsvise revisionsprotokollater.
Rutinerne i faktureringsproceduren, som er velbeskrevet internt og er baseret på "screening" af arbejdsfakturaer fra salgsafdelingen, som efterfølgende faktureres i bogholderiet og tilsendes kunden.
Screeningen -som er opdelt i 3 koder-sammenholder i et it-system (MMS) i hvilket omfang samtlige arbejdsfakturaer er udskrevet som salgsfakturaer i bogholderiet.
Det er en it-proces, som dels er vel beskrevet i de interne rutiner og dels bliver gennemgået kvartalsvis og i det omfang, det giver anledning til bemærkninger bliver det påtalt.
I en årrække har der ikke været udfald i screeningen mellem arbejds- og salgsfakturaer. Indklagede har oplyst, at han i bagklogskaben naturligvis kunne have bemærket, at han havde gennemgået screeningerne i MMS systemet og ikke fundet grundlag for bemærkninger.
Indklagede har bestridt Erhvervsstyrelsens bemærkninger om, at afstemninger bærer præg af regnskabsmæssig assistance mere end der er udført revision i årets løb. Selskabet foretager selv afstemningerne som indklagede gennemgår - eksempelvis debitorsaldi med opfølgning af betalinger fra seneste kvartalsopgørelse, gennemgang af forsikringsbetingelserne for debitorforsikringerne er overholdt og tilsvarende for kreditorer, hvor procedurerne for betaling af leverandørfakturaer med påtegning af tegningsberettiget ledelse er overholdt, forinden bogholderiet foretager den fysiske betaling. Ledelsens gennemgang af løn lister og godkendelse heraf. Indberetning af moms- og intrastat til Skat, Industriens Pensionsfond etc., gennemgang af Anlægskartoteket med kopi af leverandørfakturaer og fysisk observation af nyindkøb er installeret og ibrugtaget og betalt til leverandør. Indklagede har anført, at det er løbende revisionshandlinger. Indklagede har anført, at det at der i den sammenhænge ikke er udvist professionel skepsis fra indklagedes side beror på kontrollantens manglende indsigt i de faktuelle forhold. Eksempelvis spørgsmålet om værdiansættelse af produktionsudstyr, hvor ledelsen igennem en årrække har påvist, at de valgte afskrivningsperioder ikke har medført tab i forbindelse med senere salg/indbytning af produktionsudstyr. Indklagede har videre anført, at nedskrivninger baseres på konkrete vurderinger og ikke nedskrivninger for nedskrivningens skyld, hvilket historikken i selskabet gennem årtier er dokumenteret ikke har været aktuel.
Det fremgår af ledelsesberetningen, at selskabet ikke har formuleret politikker og måltal for de omhandlede områder, hvilket er korrekt gengivet, hvor kontrollanten konkluderer, at indklagede ikke har vurderet forholdet som en fejlagtig angivelse og i strid med ÅRL.
Indklagede har oplyst, at udgangspunktet for han er FSR -regnskabsvejledning for klasse B- og C- virksomheder punkt 6.3. med 13 krav til ledelsesberetningen - som er opfyldt.
Selskabet aflægger årsregnskab efter Klasse C -mellemstore (hvor 2 ud af 3 kriterier er opfyldt) og det er indklagedes opfattelse, at revisors erklæring for ledelsesberetningen er betinget af overholdelse af ÅRL.
I det omfang ledelsesberetningen indeholder oplysninger om manglende politiker og måltal i henhold til ÅRL § 99a og§ 99b samt SEL § 139c, opfatter indklagede ikke dette som en fejlagtig angivelse. Det er faktuelt en præcis angivelse samt det var indklagedes opfattelse, at kravene alene refererer til klasse C store virksomheder.
Med hensyn til goodwill har indklagede oplyst, at han er enige i, at det burde være benævnt koncerngoodwill.
Der er i Arbejdsmappen -punkt 8 Materielle Anlægsaktiver -udarbejdet 2 handlinger. Den første handling omfatter Oversigt over Købesum med tillæg af købsomkostninger, i alt t.kr. 33,7 mio.
og Værdiansættelse af ejendommene på grundlag af afkastmodel.
Indklagede har anført, at Erhvervsstyrelsens vurdering, at de udarbejdede bilag ikke indeholder dokumentation for udførte handlinger rettet mod værdiansættelse af grunde og bygninger, indklagede er således ikke enig heri.
Med hensyn til kapitalejerlån -som bogføringsmæssigt blev sammenkørt med mellemregninger med moderselskabet – har indklagede anført, at det er dokumenteret i svarskrivelse til Erhvervsstyrelsen.
De fremlagte bilag 13, som er dateret den 27.8.2020 og 9.6.2020 ligger korrekt efter revisorerklæringen i forbindelse med den udvidede gennemgang den 10.12.2019, men har været drøftet forinden med GG fra Revisionsvirksomhed QQ og korrekt -på opfordring - tilkendegivet i de nævnte notater og indklagede har anført, at det således har relevans for klagen.
Med hensyn til spørgsmålet om, hvorvidt der på erklæringstidspunktet var en proces med henblik på indgåelse af lejemål, har indklagede anført, at dette ikke er ikke korrekt refereret af Erhvervsstyrelsen.
Det fremgår af note 6 -Usikkerhed om going concern - at der i forbindelse med projektudvikling ved opførelse af beboelsesejendom med henblik på på videresalg eller udlejning og således ikke at der er indgået lejeaftaler.
Indklagede har anført, at det ikke er korrekt refereret at der ikke er fremlagt en låneaftale fra 2018. Indklagede har som dokumentation herfor fremsendt en kopi, der dokumenterer den indgåede aftale, ligesom det af Tingbogen fremgår, at Virksomhed PP K/S er panthaver i ejendomsprojektet.
Herudover har indklagede fremlagt engagementsoversigt fra Pengeinstitut 1, og anført, at denne i øvrigt ikke har tilknytning til lån fra Virksomhed PP K/S.
Vedrørende erhvervsstyrelsens bemærkninger om manglende sammenhænge af den foretagne momsafstemning er sammenholdt til bogføringen og fremgår af vedhæftede momsindberetninger og
afstemningsopgørelse, har indklagede anført, at der mangler en tydeligere redegørelse fra Erhvervsstyrelsens side, hvilke punkter der ikke giver sammenhænge.
Indklagede har oplyst, at han den 28. januar 2022 modtog kopi af Erhvervsstyrelsen/Kapitalejerlån skrivelse til Virksomhed FF ApS, hvoraf det fremgik, at styrelsen rykker for en henvendelse til direktionen i Virksomhed FF ApS den 26. oktober 2021, hvor styrelsen på byder selskabet at dokumentere 1) ledelsen drager omsorg for at det ulovlige lån tilbagebetales inkl. lovpligtige renter og 2) virksomhedens to kommende regnskabsår skal revideres, med svarfrist den 7. december 2021.
I skrivelsen fastsætter styrelsen en ny dato den 10. februar 2022.
Den 8. februar 2022 fremsendte Revisionsvirksomhed RR (II) en mail HH i Virksomhed SS - sagsnr. [xxx-xx-xx-xx], med redegørelse i forbindelse med ekstraordinære disponeret udbytter med oplysning om supplerende indbetaling til selskabet fra selskabets ledelse/kapitalejer.
Den 10. februar 2022 indsendtes mail til Virksomhed SS att. HH med forespørgsel om renteopgørelse samt fristforlængelse på 8 dage.
Den 17. februar 2022 indsendtes en mail til Virksomhed SS - att. HH med grundig redegørelse efter telefonisk drøftelse med JJ, Erhvervsstyrelsen.
Den 18. februar 2022 blev der modtaget svar på udbyttebetalingen samt anmodning om fremsendelse af revisorerklæring, hvor Virksomhed SS godkendte indberetningen.
Den 7. marts 2022 godkendte Virksomhed SS den indsendte revisorerklæring.
Den 9. marts 2022 bekræftede Skattestyrelsen ved KK, [By 1], i mail til Virksomhed FF ApS modtagelsen af udbytteindberetninger, som implementeres i Skattestyrelsens system.
Den 4. april 2022 fremsendte Virksomhed SS ved HH en mail med anmodning om indsendelse af revisorerklæring.
Den 2. maj 2022 bekræftede Virksomhed SS att. HH modtagelse af ny revisorerklæring og tilbagekalder samtidig revisorerklæring af 21. februar 2022 og tilbagekaldte som en konsekvens heraf Virksomhed SS godkendelse af 7. marts 2022.
I forbindelse med den første erklæring af 21. februar 2022, hvor indklagede fremhævede at det ulovlige aktionærlån pr. 31. december 2020 var tilbagebetalt, dels ved tilbageført udbytte til 2020 i henhold til aftale med Skat (se tidligere punkt) og dels ved kontant indbetaling fra kapitalejer.
Indklagede har anført, at han den 21. februar 2022 ikke havde grundlag for at vurdere om der var opstået nye lån i 2021 og indtil den 21. februar 2022, hvorfor han præcisrede i redegørelsen og dialog med JJ i Erhvervsstyrelsen, at revisorerklæringen alene omfattede indkomståret 2020.
På den baggrund anmodede Virksomhed SS om ny revisorerklæring pr. 2. maj 2022, som blev indberettet efter indklagede havde konstateret, at der i bogføringen var foretaget kontante indbetalinger ved indskud den 12. april 2022, der- sammen med udlodningen - af ulovlig kapitalejerlån pr. denne dato var tilbagebetalt incl. lovpligtige renter.
Revisornævnet lægger de fremlagte dokumenter, kvalitetskontrollantens oplysninger samt indklagedes udtalelser og oplysninger til grund. Det fremgår af årsregnskabet for Virksomhed BB A/S for regnskabsåret 2019, at materielle anlægsaktiver indgår med 151.380.568 kr., herunder indgår produktionsanlæg og maskiner med 150.586.534 kr., hvoraf 794.034 kr. består af egenudviklet procesbetinget udstyr. Nævnet har videre lagt til grund, at indklagede har foretaget en kontrol af materielle anlægsaktiver, men at det ikke er dokumenteret, hvilke aktiver, der er kontrolleret, og hvordan afskrivninger opgøres.
Nævnet har videre lagt til grund, at varebeholdninger indgår med 16.185.262 kr. i årsregnskabet svarende til 8 % af balancesummen, hvilket overstiger det af indklagede fastsatte væsentlighedsniveau, at revisionshandlingen bestod i, at der blev foretaget en lagerkontrol den 20. december 2020, og at værdiansættelsen af varebeholdninger har bestået af kontrol af kostpriser til købsfakturaer.
Nævnet har videre lagt til grund, at tilgodehavender fra salg indgår med 13.456.647 kr. i årsregnskabet svarende til 7 % af balancesummen, hvilket overstiger det af indklagede fastsatte væsentlighedsniveau, at det af indklagedes arbejdspapir fremgår, at debitorrisikoen hovedsageligt er afdækket ved forsikring, og at indklagede har planlagt, at der skulle udsendes saldomeddelelser til debitorer.
Nævnet har videre lagt til grund, at omsætningen udgør 90.830 t.kr. i årsregnskabet, at der ud for ”planlagte handlinger” er anført ”OK”, samt at der er dokumentation for, at indklagede har sammenholdt 25 salgsfakturaer til bogføringen.
Revisornævnet finder ikke, at indklagede på ovenstående grundlag vedrørende materielle anlægsaktiver har dokumenteret, at han har taget stilling til de elementer, der indgår ved værdiansættelse af aktivet, herunder at indklagede ikke har taget stilling til tilgangen i timer, den benyttede timesats eller udstyrets levetid og scrapværdi.
Revisornævnet finder ikke, at indklagede på ovenstående grundlag vedrørende varebeholdninger har dokumenteret tilstrækkelig planlægning eller dokumenteret tilstrækkelig udførelse af revisionshandlinger for at afdække den i planlægningen foretagne risikovurdering vedrørende skøn af råvarepris.
Nævnet finder på baggrund af ovenstående vedrørende tilgodehavender fra salg, at der ikke foreligger dokumentation for, at der ikke er dokumentation for resultatet af de handlinger, indklagede har udført, herunder en konklusion på, hvorvidt de udførte handlinger har afdækket relevante revisionsrisici herunder tilstedeværelse og værdiansættelse af regnskabsposten. Nævnet finder på baggrund af ovenstående vedrørende omsætning, at det skal kunne udledes af indklagedes dokumentation, hvilke revisionshandlinger der er udført, samt de opnåede resultater deraf. Det er ikke tilstrækkeligt at anføre ”OK” ud for planlagte handlinger, ligesom en gennemgang af 25 salgsfakturaer alene ikke er tilstrækkeligt til at afdække risici og revisionsmål vedrørende omsætning.
Revisornævnet bemærker, at når revisionsplanlægningen ikke er udført tilstrækkeligt, er der en forøget risiko for, at eventuelle væsentlige og risikofyldte områder samt regnskabsposter, der indeholder væsentlige regnskabsmæssige skøn, ikke bliver identificeret og dermed ikke bliver tilstrækkeligt afdækket ved udførelse af revisionen. Revisornævnet bemærker endvidere, at det ikke er tilstrækkeligt, at revisor efterfølgende verbalt kan redegøre for sine overvejelser. Revisors viden og vurderinger skal fremgå skriftligt af den foreliggende revisionsdokumentation.
På baggrund af ovenstående er det anses som bevist, at indklagede har overtrådt revisorlovens § 23, stk. 1, og dermed tilsidesat god revisorskik, jf. revisorlovens § 16, stk. 1 og 2, ved afgivelse af revisionspåtegning på årsregnskabet for Virksomhed BB A/S for 2019, idet
revisionsplanlægningen har været utilstrækkelig, og idet der ikke var dokumentation for, at der blev udøvet professionel skepsis ved revisionen, ligesom der manglede revisionsbevis vedrørende materielle anlægsaktiver, varebeholdninger, tilgodehavender fra salg og omsætning.
Indklagede findes herefter skyldig i dette klagepunkt.
Revisornævnet lægger de fremlagte dokumenter, kvalitetskontrollantens oplysninger samt indklagedes udtalelser og oplysninger til grund. Revisornævnet lægger videre til grund, at indklagede i sin revisorerklæring på årsregnskabet for Virksomhed BB A/S for 2019 har afgivet en konklusion uden modifikation med fremhævelse af forbehold for overtrædelse af årsregnskabslovens bestemmelser.
Nævnet lægger videre til grund, at den anvendt regnskabspraksis vedrørende varebeholdninger omhandler en beskrivelse af kostpris for handelsvarer samt råvarer og hjælpematerialer.
Nævnet lægger videre til grund, at likvide beholdninger indgår i årsregnskabet med 18.395.579 kr., hvoraf 18.367.794 kr. udgør et tilgodehavende hos Virksomhed HH ApS.
Nævnet finder på den baggrund, at beskrivelsen af varebeholdninger er mangelfuld, og at det er en fejl og i strid med årsregnskabslovens bestemmelser, at tilgodehavender hos tilknyttede virksomheder er klassificeret som likvide beholdninger.
Ved at have undladt at afgive en konklusion modificeret med fremhævelse af forbehold vedrørende ovenstående på sin erklæring om udvidet gennemgang på årsregnskabet for Virksomhed BB A/S for regnskabsåret 2019 har indklagede overtrådt erklæringsbekendtgørelses § 6, stk. 1, nr. 1, jf. stk. 2, nr. 1, litra b og dermed tilsidesat god revisorskik, jf. revisorlovens § 16, stk. 1.
Indklagede findes herefter skyldig i klagepunktet.
Revisornævnet lægger de fremlagte dokumenter, kvalitetskontrollantens oplysninger samt indklagedes udtalelser og oplysninger til grund. Det fremgår af ledelsesberetning i årsregnskabet for Virksomhed CC A/S for regnskabsåret 2019, at der ikke er formuleret politikker for samfundsansvar og politikker eller måltal for det underrepræsenterede køn.
Nævnet lægger videre til grund, at immaterielle anlægsaktiver, som bestod af goodwill, udgjorde 40.578.669 kr. svarende til 15 % af balancesummen. Indklagede har overfor kvalitetskontrollanten oplyst, at regnskabsposten vedrører køb af datterselskabet Virksomhed BB A/S, som blev købt i 1999 for ca. 62 mio. kr. med en afskrivningsperiode fastsat til 20 år. Af årsregnskab for Virksomhed
CCA/S for 2012 fremgår det, at regnskabsposten fortsat var på 62.428.728 kr. Af årsregnskabet for Virksomhed CC A/S for 2013 fremgår det, at afskrivning af regnskabsposten blev påbegyndt i dette år, af den indregnede kostpris. Det fremgår af beskrivelsen af anvendt regnskabspraksis for immaterielle anlægsaktiver, at erhvervet goodwill indregnes til kostpris med fradrag af akkumulerede af- og nedskrivninger. Det fremgår ligeledes, at af- og nedskrivninger er foretaget ud fra en løbende vurdering af aktivernes brugstid. Beskrivelsen indeholder ikke oplysninger om den fastsatte levetid eller en begrundelse for afskrivningsperioden. Nævnet lægger videre til grund, at der regnskabet ikke indeholder en anlægsnote for koncern eller moderselskabet, at det af anvendt regnskabspraksis fremgår, at regnskabet aflægges efter årsregnskabslovens bestemmelser for store klasse C virksomheder, og at det af note 13 i årsregnskabet fremgår, at honorar til generalforsamlingsvalgt revisor ikke er oplyst med henvisning til årsregnskabslovens § 96, stk. 3. Af note 9 vedrørende langfristede gældsforpligtelser fremgår det, at 93.010.575 forfalder efter 5 år, hvilket ikke svarer til oplysningerne fra banken, da lånet er ydet med vilkår om, at der sker årlige indfrielse/genforhandling.
Revisornævnet finder på denne baggrund, at indklagede i arbejdspapirer og i sin erklæring burde have afdækket henholdsvist oplyst om selskabets manglende redegørelser i henhold til årsregnskabslovens § 99 a og b. Indklagede har herved overtrådt erklæringsbekendtgørelsens § 5, stk. 7, og derved tilsidesat god revisorskik, jf. revisorlovens § 16, stk. 1, i forbindelse med afgivelse af revisionspåtegning på årsregnskabet for Virksomhed CC A/S for regnskabsåret 2019.
Revisornævnet finder endvidere, at indklagede ikke har dokumenteret, at han har taget stilling til afskrivningsperioden eller værdiansættelsen af koncerngoodwill, herunder forholdt sig til, at regnskabsposten burde havde været værdisat lavere. Revisornævnet finder endvidere at regnskabsposten ikke er klassificeret i overensstemmelse med årsregnskabslovens skemakrav, idet regnskabsposten skulle have været benævnt koncerngoodwill i koncernregnskabet og i årsregnskabet for moderselskabet være indgået som en del af regnskabsposten kapitalandele i tilknyttede virksomheder.
Ved at have undladt at afgive en konklusion modificeret med fremhævelse af forbehold vedrørende ovenstående på sin erklæring for Virksomhed CC A/S for regnskabsåret 2019 har indklagede overtrådt erklæringsbekendtgørelses § 6, stk. 1, nr. 1, jf. stk. 2, nr. 1, litra b og dermed tilsidesat god revisorskik, jf. revisorlovens § 16, stk. 1.
Indklagede findes således skyldig i dette klagepunkt.
Revisornævnet lægger de fremlagte dokumenter, kvalitetskontrollantens oplysninger samt indklagedes udtalelser og oplysninger til grund. Nævnet lægger videre til grund, at selskabets direktør i regnskabsåret har hævet 3 mio. kr., og at indklagede har foretaget en ompostering af denne hævning, så den fremgår som betaling af gæld til moderselskabet. Nævnet lægger videre til grund, at selskabets direktør efter det oplyste havde et tilgodehavende hos moderselskabet.
Ved afgivelse af erklæring om udvidet gennemgang er det et ufravigeligt krav, at der særskilt skal oplyses om ikke uvæsentlige forhold, som revisor er blevet bekendt med under sit arbejde, og som giver en begrundet formodning om, at medlemmer af ledelsen kan ifalde erstatnings- eller strafansvar for handlinger eller undladelser, der berører virksomheden, tilknyttede virksomheder, virksomhedsdeltagere, m.fl. Videre skal revisor oplyse om overtrædelse af selskabsretlige lovgivning.
De supplerende handlinger skal udføres for at opnå yderligere sikkerhed for revisors konklusion om årsregnskabet i forhold til en erklæringsopgave om gennemgang (review), og det er en forudsætning for, at revisor i konklusionen positivt kan bekræfte, om årsregnskabet giver et retvisende billede i henhold til årsregnskabsloven, at revisor har udført samtlige relevante supplerende handlinger og dermed har det fornødne grundlag for den yderligere sikkerhed, der adskiller en erklæring om udvidet gennemgang fra en reviewerklæring. Revisors supplerende handlinger skal fremgå af revisors arbejdspapir.
Ved ikke at have taget dokumenteret stilling til, om betingelserne i selskabslovens § 210, stk. 2 var opfyldt på tidspunktet for udbetalingen til selskabets direktør, herunder om der var tale om et kapitalejerlån i strid med selskabsloven, som ledelsen kunne ifalde ansvar for, og dermed ved at have undladt at indhente og foretage de efter de gældende bestemmelser obligatoriske supplerende handlinger ved afgivelse af erklæring om udvidet gennemgang, har indklagede overtrådt revisorlovens § 23, stk. 1, samt erklæringsbekendtgørelsens § 9, stk. 1, nr. 4, jf. § 7, stk. 2, ved afgivelse af sin erklæring om udvidet gennemgang på årsregnskabet for Virksomhed DD ApS for regnskabsåret 2019 og dermed tilsidesat god revisorskik, jf. revisorlovens § 16, stk. 1.
Indklagede findes således skyldig i dette klagepunkt.
Revisornævnet har lagt til grund, at udskudt skatteaktiv indgår i årsregnskabet 2019 for Virksomhed DD ApS med 1.621.110 kr. svarende til 4 % af balancesummen, hvilket overstiger det af indklagede fastsatte væsentlighedsniveau. Nævnet har videre lagt til grund, at indklagede ikke dokumenteret har taget stilling til værdiansættelsen af aktivet, hvorfor der mangler bevis for værdien, ligesom det ikke fremgår hvilken poster den udskudte skat knytter sig til, og at dokumentationen for udskudt skatteaktiv primært går på rigtigheden af det talmæssige.
Nævnet har videre lagt til grund, at grunde og bygninger indgår med 33.723.931 kr. i årsregnskabet svarende til 93 % af balancesummen, hvilket overstiger det af indklagede fastsatte væsentlighedsniveau, at indklagede i sin planlægning ikke har taget dokumenteret stilling til væsentlige regnskabsmæssige skøn, herunder værdiansættelse af ejendomme og fastsættelse af levetid/afskrivninger, samt at indklagede ikke ses at have taget begrundet stilling til værdiansættelsen og anvendte regnskabspraksis, men primært har tjekket de bogførte kostpriser samt til- og afgang.
Revisornævnet lægger videre til grund, at Virksomhed DD ApS i flere år har haft underskud, at omsætningsaktiver udgør 2.382.507 kr., at kortfristede gældsforpligtelser udgør 31.867.826 kr. og overstiger omsætningsaktiverne samt, at en væsentlig del af gældsforpligtelsen består af gæld til tilknyttede virksomheder. Nævnet har videre lagt til grund, at selskabet ejer en væsentlig ejendomsportefølje, at selskabet er afhængig af fortsat støtte fra moderselskabet, og at indklagede ikke har indhentet en skriftlig støtteerklæring og kopi af låneaftaler m.v.
Revisornævnet finder på ovenstående grundlag vedrørende udskudt skatteaktiv, at indklagede ikke har dokumenteret, at han har taget stilling til de forudsætninger, som indregningen af skatteaktivet hvilet på.
Revisornævnet finder på ovenstående grundlag vedrørende grunde og bygninger, at indklagede ikke har dokumenteret tilstrækkelig planlægning og ikke har dokumenteret tilstrækkelig udførelse af revisionshandlinger, der viser, at indklagede har udvist fornøden professionel skepsis ved revisionen af værdiansættelsen af grunde og bygninger. Det fremgår heller ikke, at indklagede i sine arbejdspapirer har dokumenteret, at indklagede har taget stilling til, hvorvidt den anvendte regnskabspraksis vedrørende grunde og bygninger er i overensstemmelse med den regnskabsmæssige begrebsramme. Revisornævnet finder på denne baggrund, at indklagede ikke havde opnået tilstrækkeligt og egnet revisionsbevis for værdiansættelsen af investeringsejendomme som grundlag for den afgivne erklæring.
Revisornævnet finder vedrørende going concern, at indklagede ikke i sine arbejdspapirer har dokumenteret den foretagne vurdering om, at virksomheden kunne betragtes som going concern, herunder var der ingen dokumentation for, at moderselskabet fortsat ville støtte og havde evnen til at støtte selskabet. Revisornævnet har ved denne bevisvurdering lagt vægt på, at Virksomhed DD ApS havde haft underskud de seneste år, at de kortfristede gældsforpligtelser oversteg omsætningsaktiverne samt, at en væsentlig del af gældsforpligtelsen bestod af gæld til tilknyttede virksomheder, hvorfor der var indikationer for, at der kunne være problemer med going concern. Revisornævnet finder på denne baggrund, at det var en mangel ved den af indklagede udførte revision, at der ikke i indklagedes arbejdspapirer var dokumentation for revisionsbevis vedrørende området for going concern. Revisornævnet bemærker, at når revisionsplanlægningen ikke er udført tilstrækkeligt, er der en forøget risiko for, at eventuelle væsentlige og risikofyldte områder samt regnskabsposter, der indeholder væsentlige regnskabsmæssige skøn, ikke bliver identificeret og dermed ikke bliver tilstrækkeligt afdækket ved udførelse af revisionen. Revisornævnet bemærker endvidere, at det ikke er tilstrækkeligt, at revisor efterfølgende verbalt kan redegøre for sine overvejelser. Revisors viden og vurderinger skal fremgå skriftligt af den foreliggende revisionsdokumentation. På baggrund af ovenstående er det bevist, at indklagede har overtrådt revisorlovens § 23, stk. 1, og dermed tilsidesat god revisorskik, jf. revisorlovens § 16, stk. 1 og 2, ved afgivelse af revisionspåtegning på årsregnskabet for Virksomhed DD ApS for 2019, idet revisionsplanlægningen har været utilstrækkelig, og idet der ikke var dokumentation for, at der blev udøvet professionel skepsis ved revisionen, ligesom der manglede revisionsbevis vedrørende, udskudt skatteaktiv, værdiansættelsen af grunde og bygninger samt going concern som grundlag for den afgivne erklæring.
Indklagede findes herefter skyldig i klagepunktet.
Revisornævnet lægger de fremlagte dokumenter, kvalitetskontrollantens oplysninger samt indklagedes udtalelser og oplysninger til grund. Revisornævnet lægger videre til grund, at indklagede i sin revisorerklæring om udvidet gennemgang på årsregnskabet for Virksomhed DD ApS for 2019 har afgivet en konklusion uden modifikation med fremhævelse af forbehold for overtrædelse af årsregnskabslovens bestemmelser.
Nævnet lægger videre til grund, at tilgodehavende hos kapitalejer på 3.000.630 kr. i regnskabsperioden er modregnet i regnskabsposten ”gæld til tilknyttede virksomheder”, samt at årsregnskabet ikke indeholder en noteoplysning om tilgodehavende hos kapitalejer.
Revisornævnet lægger videre til grund, at indklagedes arbejdspapirer indeholder en oversigt over ejendomme, at det af oversigten fremgår, at ejendomme er indregnet og målt til kostpris, og at der ikke er foretaget afskrivninger i regnskabsåret eller tidligere år. Selskabet har valgt og beskrevet en regnskabspraksis, hvor der skal foretages systematiske afskrivninger over aktivets brugstid. Nævnet har videre lagt vægt på, at indklagede har anerkendt, at der fejlagtigt ikke er afskrevet på investeringsejendomme, og at der tilsvarende heller ikke er opskrevet til dagsværdi i overensstemmelse med værdiansættelse efter afkastmodel, som netto ville udgøre et væsentligt positivt nettoresultat på resultatopgørelsen.
Ved at have undladt at afgive en konklusion modificeret med fremhævelse af forbehold på sin erklæring om udvidet gennemgang på årsregnskabet for Virksomhed DD ApS for regnskabsåret 2019 har indklagede overtrådt erklæringsbekendtgørelses § 10, stk. 1, jf. § 6, stk. 1, nr. 2, jf. stk. 2, nr. 1, litra b og dermed tilsidesat god revisorskik, jf. revisorlovens § 16, stk. 1.
Indklagede findes herefter skyldig i klagepunktet.
Det af indklagede anførte - herunder om, at ikke er tale om, at kapitalejer har hævet beløb i selskabet i forhold til mellemværender med andre selskaber, men alene om sammenføring af to konti– kan ikke føre til et andet resultat.
Revisornævnet har lagt til grund, at udskudt skatteaktiv indgår i årsregnskabet for Virksomhed EE ApS for regnskabsåret 2018/19 med 1.666.188 kr. svarende til 4 % af balancesummen, hvilket overstiger det af indklagede fastsatte væsentlighedsniveau.
Nævnet har videre lagt til grund, at grunde og bygninger indgår med 38.831.751 kr. i årsregnskabet svarende til 84 % af balancesummen, hvilket overstiger det af indklagede fastsatte væsentlighedsniveau. Nævnet har videre lagt til grund, at det af ”anvendt regnskabspraksis” ikke fremgår, hvordan selskabet behandler byggeprojekter under opførelser. Nævnet har videre lagt til grund, at indklagede i sin planlægning ikke har taget dokumenteret stilling til væsentlige regnskabsmæssige skøn, herunder værdiansættelse af grunden, værdien af den overdragne del af grunden og det igangværende byggeprojekt, som indgår i balancen til kostpris, samt at indklagede ikke ses at have taget begrundet stilling til anvendte regnskabspraksis, herunder om det igangværende byggeprojekt skulle præsenteres som anlægsaktiv eller omsætningsaktiv.
Revisornævnet lægger videre til grund, at Virksomhed EE ApS i regnskabsåret havde underskud, at omsætningsaktiver udgør 7.320.239 kr., at kortfristede gældsforpligtelser udgør 12.009.380 kr. og overstiger omsætningsaktiverne. Nævnet har videre lagt til grund, at selskabet er afhængig af fortsat støtte, og at indklagede ikke har dokumenteret vilkårene for anvendelse af et lånetilsagn på 40 mio. kr.
Revisornævnet finder på den baggrund, at indklagede ikke har dokumenteret, at han har taget stilling til de forudsætninger, som indregningen af skatteaktivet hvilet på.
Revisornævnet finder på ovenstående grundlag vedrørende grunde og bygninger, at indklagede ikke har dokumenteret tilstrækkelig planlægning og ikke har dokumenteret tilstrækkelig udførelse af revisionshandlinger, der viser, at indklagede har udvist fornøden professionel skepsis ved revisionen af værdiansættelsen af grunden, herunder bevist, at der ikke i indklagedes arbejdspapirer er dokumenteret, at indklagede har taget stilling til, hvorvidt den anvendte regnskabspraksis vedrørende grunden er i overensstemmelse med den regnskabsmæssige begrebsramme. Revisornævnet finder på denne baggrund, at indklagede ikke havde opnået tilstrækkeligt og egnet revisionsbevis for værdiansættelsen af den overdragne del af grunden, og byggeprojektet på den ikke overdragne del af grunden.
Revisornævnet finder vedrørende going concern, at indklagede ikke i sine arbejdspapirer har dokumenteret den foretagne vurdering om, at virksomheden kunne betragtes som going concern, herunder var der ingen dokumentation for, at fortsat støtte og vilkårene i et ikke anvendt lånetilsagn. Revisornævnet har ved denne bevisvurdering lagt vægt på, at Virksomhed EE ApS havde haft et underskud på 5.837.391 kr. i regnskabsåret, og at de kortfristede gældsforpligtelser oversteg omsætningsaktiverne. Revisornævnet finder på denne baggrund, at det var en mangel ved den af indklagede udførte revision, at der ikke i indklagedes arbejdspapirer var dokumentation for revisionsbevis vedrørende området for going concern. Revisornævnet bemærker, at når revisionsplanlægningen ikke er udført tilstrækkeligt, er der en forøget risiko for, at eventuelle væsentlige og risikofyldte områder samt regnskabsposter, der indeholder væsentlige regnskabsmæssige skøn, ikke bliver identificeret og dermed ikke bliver tilstrækkeligt afdækket ved udførelse af revisionen.
Revisornævnet bemærker endvidere, at revisors viden og vurderinger skal fremgå skriftligt af den foreliggende revisionsdokumentation. På baggrund af ovenstående er det bevist, at indklagede har overtrådt revisorlovens § 23, stk. 1, og dermed tilsidesat god revisorskik, jf. revisorlovens § 16, stk. 1 og 2, ved afgivelse af revisionspåtegning på årsregnskabet for Virksomhed EE ApS for 2018/19, idet revisionsplanlægningen har været utilstrækkelig, og idet der ikke var dokumentation for, at der blev udøvet professionel skepsis ved revisionen, ligesom der manglede revisionsbevis vedrørende grunde og bygninger, udskudt skatteaktiv samt going concern som grundlag for den afgivne erklæring.
Indklagede findes herefter skyldig i klagepunktet.
Revisornævnet lægger de fremlagte dokumenter, kvalitetskontrollantens oplysninger samt indklagedes udtalelser og oplysninger til grund. Revisornævnet lægger videre til grund, at indklagede i sin revisorerklæring om udvidet gennemgang på årsregnskabet for Virksomhed EE ApS for 2018/19 har afgivet en konklusion uden modifikation med fremhævelse af forbehold for overtrædelse af årsregnskabslovens bestemmelser.
Nævnet lægger videre til grund, at anskaffelsesprisen for grunden samt købsomkostninger var 32.550.000 kr. og at der er afholdt byggeomkostninger for i alt 22.333 t.kr.
Revisornævnet lægger videre til grund, at ”anvendt regnskabspraksis” i årsregnskabet ikke indeholder redegørelse for den regnskabsmæssige behandling af aktiver under opførelse, at aktiver under opførelse er angivet som bygninger og grunde i årsregnskabet, og ikke som materielle anlægsaktiver under opførelse og forudbetalinger for materielle anlægsaktiver. Nævnet har videre lagt vægt på, at udlejning af ejendommene under opførelse var under proces på tidspunktet for indklagedes erklæringsafgivelse. Nævnet har videre lagt vægt på, at selskabet i regnskabsåret solgte en del af grunden til et søsterselskab, at der ved salget var et regnskabsmæssigt tab som indgår i årsregnskabet under af- og nedskrivninger af materielle anlægsaktiver, og årsregnskabet ikke indeholder noteoplysninger herom.
Revisornævnet lægger videre til grund, at selskabets langfristede gældsforpligtelse på 40.000.000 kr. henstår uændret fra tidligere år, og at der ikke er indregnet forrentning af lånet i årsregnskabet.
Nævnet finder på den baggrund, at der ikke er redegjort for anvendt regnskabspraksis for anlægsaktiver under opførelse, at der mangler noteoplysning om, at det påhviler selskabet en væsentlig tilbagebetalingsforpligtelse med hensyn til byggemoms, at der mangler poster, der er væsentlige for regnskabsbrugeren, herunder om at det regnskabsmæssige tab ved salg af en del af grunden ikke er at anse som afskrivninger, og at der mangler forrentning af langfristede gældsforpligtelser i årsregnskabet.
Revisornævnet bemærker, at det ikke er tilstrækkeligt, at revisor efterfølgende kan redegøre for sine overvejelser. Revisors viden og vurderinger skal fremgå skriftligt af den foreliggende revisionsdokumentation.
Ved at have undladt at afgive en konklusion modificeret med fremhævelse af forbehold vedrørende ovenstående på sin erklæring om udvidet gennemgang på årsregnskabet for Virksomhed EE ApS for regnskabsåret 2018/19 har indklagede overtrådt erklæringsbekendtgørelses § 10, stk. 1, jf. § 6, stk. 1, nr. 2, jf. stk. 2, nr. 1, litra b og dermed tilsidesat god revisorskik, jf. revisorlovens § 16, stk. 1.
Indklagede findes herefter skyldig i klagepunktet.
Revisornævnet lægger de fremlagte dokumenter, kvalitetskontrollantens oplysninger samt indklagedes udtalelser og oplysninger til grund. Revisornævnet finder på denne baggrund, at indklagede ikke pr. balancedagen havde indhentet relevante oplysninger fra personbog, at indklagede ikke pr. balancedagen havde indhentet advokatbrev vedrørende afholdte advokatudgifter samt, at indklagede ikke i sine arbejdspapirer havde dokumenteret korrekt indberetning af moms på grundlag af bogføring, da han afgav sin erklæring om udvidet gennemgang på årsregnskabet for Virksomhed EE ApS for regnskabsåret 2018/19.
Revisornævnet lægger videre til grund, at indklagede ikke pr. balancedagen havde indhentet relevante oplysninger fra personbog samt, at indklagede ikke i sine arbejdspapirer havde dokumenteret korrekt indberetning af moms på grundlag af bogføring, da han afgav sin erklæring om udvidet gennemgang på årsregnskabet for Virksomhed DD ApS for regnskabsåret 2019.
Ved afgivelse af erklæring om udvidet gennemgang er det et ufravigeligt krav, at revisor udfører supplerende handlinger, herunder er det et obligatorisk krav, at revisor altid skal indhente oplysninger fra tingbogen, personbogen og bilbogen pr. balancedagen, såfremt det er relevant, hvilket det er, når de pågældende transaktioner forekommer i det konkrete regnskab. Oplysninger fra personbogen skal dog altid indhentes med henblik på information om, hvorvidt virksomheden har stillet virksomhedspant eller pant i andet løsøre. Endvidere er det et ufravigeligt og obligatorisk krav, at revisor indhenter dokumentation for, at de til Skat indberettede merværdiafgifter er korrekt indberettet. De supplerende handlinger skal udføres for at opnå yderligere sikkerhed for revisors konklusion om årsregnskabet i forhold til en erklæringsopgave om gennemgang (review), og det er en forudsætning for, at revisor i konklusionen positivt kan bekræfte, om årsregnskabet giver et retvisende billede i henhold til årsregnskabsloven, at revisor har udført samtlige relevante supplerende handlinger og dermed har det fornødne grundlag for den yderligere sikkerhed, der adskiller en erklæring om udvidet gennemgang fra en reviewerklæring. Revisors supplerende handlinger skal fremgå af revisors arbejdspapir.
Nævnet finder, at indklagede ved at have undladt at indhente de obligatoriske oplysninger fra personbogen pr. balancedagen, ved at have undladt at indhente advokatbrev pr. balancedag samt ved at have undladt at dokumentere revisionshandlinger vedrørende indberetning til Skat af korrekt merværdiafgift, og dermed ved at undlade at indhente og foretage de efter de gældende bestemmelser obligatoriske supplerende handlinger ved afgivelse af erklæring om udvidet gennemgang, har overtrådt revisorlovens § 23, stk. 1, samt erklæringsbekendtgørelsens § 9, stk. 4, jf. bilag 1, Erhvervsstyrelsens erklæringsstandard for små virksomheder (Udvidet gennemgang af årsregnskaber), afsnit 34, fjerde punkt, ved afgivelse af sin revisionspåtegning om udvidet gennemgang på årsregnskabet for Virksomhed EE ApS for regnskabsåret 2018/19 og Virksomhed DD ApS for regnskabsåret 2019 og dermed tilsidesat god revisorskik, jf. revisorlovens § 16, stk. 1.
Indklagede findes således skyldig i dette klagepunkt
Klagepunktet angår indklagedes erklæring af den 21. februar 2022 vedrørende tilbagebetaling af udlån ydet af Virksomhed FF ApS til selskabets ledelse og kapitalejer ifølge årsrapporten for 2020 for Virksomhed FF ApS og om, hvorvidt indklagede på baggrund af de foreliggende oplysninger kunne konkluderet, at lånet var tilbagebetalt inklusive lovpligtige renter, og at der derved ikke længere var ydet et lån i strid med selskabsloven.
Revisornævnet lægger til grund, at indklagede den 21. februar 2022 har afgivet erklæring med høj grad af sikkerhed om, at selskabets udlån til selskabets ledelse og kapitalejer var tilbagebetalt pr. 21. februar 2022 med lovpligtige renter, og at det var indklagedes opfattelse, at der pr. 31. december 2020 ikke var yderligere ulovlige udlån til kapitalejere eller ledelse i strid med selskabsloven.
Revisornævnet lægger videre til grund, at indklagede til brug for sin erklæringsafgivelse havde selskabets årsrapport for 2020, hvoraf en række udokumenterede udgifter var klassificeret som mellemregning mellem kapitalejer og dennes søn som lån i strid med selskabsloven, og kvittering for indbetaling fra kapitalejer som grundlag for sin erklæring.
Revisornævnet lægger videre til grund, at indklagede efter sin erklæringsafgivelse modtog kopi af ledelseserklæring af 13. april 2022, hvoraf det fremgår at kapitallånet var afviklet, at han modtog referater fra ekstraordinære generalforsamlinger, dateret løbende i perioden 30. april - 30. november 2020, hvoraf det fremgår, at der samlet var foretaget udlodninger på 2.569.918 kr., og slutteligt at han modtog anmodning om genoptagelse af selvangivelse for 2020 for så vidt angik selvangivet udbytte. Nævnet lægger videre til grund, at indklagede herefter gennemgik bogholderiet og den 30.
april 2022 konstaterede, at mellemregningerne var udlignet i form af udlodninger og indbetalinger.
Revisornævnet finder på denne baggrund, at indklagede ikke på erklæringstidspunktet havde opnået tilstrækkeligt og egnet revisionsbevis til at kunne afgive erklæring med høj grad af sikkerhed med konklusion om, at det ulovlige lån var på erklæringstidspunktet var tilbagebetalt inklusiv lovpligtige renter, jf. selskabsloven § 210. Ved at have afgivet sin erklæring af den 21. februar 2022 med høj grad af sikkerhed vedrørende selskabet Virksomhed FF ApS i henhold til selskabslovens § 210 om, hvorvidt selskabet havde ulovlige lån til kapitalejere eller ledelsen, selv om indklagede på baggrund af de foreliggende oplysninger ikke havde opnået tilstrækkeligt og egnet revisionsbevis herfor, har indklagede overtrådt erklæringsbekendtgørelsens § 18, samt revisorlovens § 23, stk. 1, og herved tilsidesat god revisorskik, jf. revisorlovens § 16, stk. 1.
Indklagede er således i det hele fundet skyldig i dette klagepunkt.
De pådømte forhold a-i er begået før afsigelsen af Nævnets kendelse af 3. november 2020, ved hvilken indklagede blev fundet skyldig men ikke pålagt en bøde, da de pådømte forhold var begået før Nævnets kendelse af 6. december 2019, hvor indklagede blev pålagt en bøde på 30.000 kr. Der skal således fastsættes en tillægsstraf for de nu foreliggende forhold, jf. princippet i straffelovens § 89.
For de ovennævnte under klagepunkterne anførte overtrædelser, der indebærer flere væsentlige tilsidesættelser af god revisorskik, jf. revisorlovens § 16, stk. 1, pålægges indklagede, registreret revisor Bjarne Bastved, i medfør af revisorlovens § 44, stk. 1, en bøde, der passende - og henset til, at de pådømte forhold alle kan antages at have eller kunne få betydning for en regnskabsbrugers beslutninger samt henset til princippet i straffelovens § 81 og § 89 fastsættes til 75.000 kr.
Indklagede, registreret revisor Bjarne Bastved pålægges en bøde på 75.000 kr.
Kendelsen offentliggøres, jf. revisorlovens § 47c.
Revisornævnets kendelse kan indbringes for domstolene. I medfør af revisorlovens § 52 b skal indbringelsen ske senest 4 uger efter, at kendelsen er meddelt den pågældende. Retten kan dog undtagelsesvis tillade, at kendelsen indbringes efter udløbet af fristen, når ansøgning herom indgives inden 6 måneder efter, at kendelsen er meddelt den pågældende.
Anders Munch-Jensen